Consulta vinculant en relació amb la deducció de la despesa en concepte d’amortització d’un immoble i sobre l’aplicació de la deducció a la quota de tributació per noves inversions fetes a Andorra d’actius fixos afectes a l’activitat empresarial.
| Número de consulta |
CV0160-2019 |
| Data d’emissió |
02/09/2019 |
| Normativa |
Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats. |
ANTECEDENTS
Consulta:
Consulta fiscal en relació a l’aplicació de les correccions de valor per amortitzacions i a la deducció per noves inversions.
Normativa:
Decret legislatiu de l’1-08-2018 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats.
Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats.
Consultant:
El sotasignat, Sr. A, en nom i representació de la societat mercantil andorrana X, compareix i com millor procedeixi en Dret, exposa els següents
Antecedents:
I. Caràcter de la consulta
Que segons l’article 65 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari, els obligats tributaris tenen dret a formular consultes escrites a l’Administració tributària i la seva resolució tenen caràcter vinculant per a l’Administració tributària respecte a la seva situació jurídica tributària del consultant en el mateix període de l’entrada de la consulta.
En aquest sentit es manifesta que en el moment de presentar consulta vinculant no s’està tramitant cap procediment o recurs administratiu relacionat amb el règim, la classificació o la qualificació tributària plantejat a la consulta i es confirma que la consulta seria aplicable per a l’exercici 2018 i subsegüents.
II. Descripció dels fets
La societat consultant, adquireix un immoble com a seu social de la empresa.
Dit immoble consta de tres plantes, de les quals s’utilitza una com a seu social i les altres dues pel moment no està clarament definit si s’utilitzaran com a futura inversió o per a una futura ampliació i/o creixement de la societat. Tanmateix, s’ha decidit que els socis temporalment i fins que s’estipuli el contrari per qualsevol d’ambdues parts, utilitzaran aquestes dues plantes com a habitatge habitual.
QÜESTIÓ PLANTEJADA
- En referència a les correccions de valor: amortitzacions, previstes a l’article 10 del Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, se’ns plantegen els següents dubtes:
1. En cap moment en aquest article i/o d’altres similars es contempla cap tipus de correcció pel que fa les amortitzacions en el cas de que una societat adquireixi un immoble del qual es faci un ús particular d’una part del mateix pels socis de l’empresa, d’aquesta manera.
a) Confirmació de que podem amortitzar l’immoble complet i no s’hauria de fer cap tipus de correcció de valor per les amortitzacions realitzades durant l’exercici sempre i quan compleixin amb les taules d’amortitzacions fiscals.
- En referència a la deducció per noves inversions del 5% prevista a l’article 44 del Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, se’ns plantegen els següents dubtes:
1.- Quan la Llei estipula “El resultat d’aplicar el 5 per cent a l’import de les noves inversions fetes a Andorra fixos afectes a l’activitat empresarial”
a) En el cas anteriorment descrit ¿es podria aplicar el 5 per cent de l’import de dita inversió pels metres quadrats emprats a dia d’avui per l’activitat de l’empresa?
b) En cas afirmatiu, en el moment que es destini més espai d’aquest immoble a l’activitat de l’empresa , ja sigui com a inversió o com a ampliació de la seu social, ¿es podria doncs, aplicar el 5 per cent dels metres quadrats afegits?
- En referència al règim especial d’amortització per a noves inversions previst a l’article 26 del Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats.
1.- Quan la Llei estipula “Les adquisicions de béns i drets destinats a l’activitat econòmica, realitzades a partir de l’entrada en vigor d’aquesta Llei poden amortitzar-se a efectes tributaris, en funció d’uns nous coeficients d’amortització lineal resultants de multiplicar per 2,5 els coeficients previstos als quals fa referència l’article 10 d’aquesta Llei.”
a) Per tant, en el cas anteriorment descrit, essent un element pertanyent al grup de “Edificis i altres construccions” amortitzable fiscalment entre 30 i 40 anys, ¿es podria aplicar a l’espai dedicat a l’activitat econòmica el resultat de multiplicar per 2,5 els coeficients previstos a l’article 10 d’aquesta llei?
Resposta
Pel que fa a la deduïbilitat de la despesa en concepte d’amortització de l’immoble als efectes de determinar la base de tributació de l’impost de societats, el Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, en l’article 9.3 estableix com determinar la base de tributació de l’impost mitjançant el mètode de determinació directa. Aquest article disposa el següent: “3. En el mètode de determinació directa, la base de tributació es calcula corregint el resultat comptable, determinat d’acord amb les normes que preveu la Llei 30/2007, del 20 de desembre, de la comptabilitat dels empresaris i el Pla general de comptabilitat, amb l’aplicació dels preceptes que estableix el capítol IV d’aquesta Llei, sense perjudici del que estableix l’article 26.”
D’altra banda, sobre la deduïbilitat de les despeses en concepte d’amortització, la norma de l’impost sobre societats, a l’article 10.1, estableix que: “1. Són deduïbles les quantitats que, en concepte d’amortització de l’intangible, tangible i inversions immobiliàries, corresponguin a la depreciació efectiva que tinguin els diversos elements per funcionament, ús, gaudi o obsolescència. Es considera que la depreciació és efectiva quan sigui el resultat d’aplicar els coeficients d’amortització lineal que es deriven de la taula prevista en l’Annex I.”
Així mateix, en relació amb la imputació d’ingressos i despeses, la mateixa Llei, a l’article 19, preveu el següent. “1. Els ingressos i les despeses s’imputen en el període impositiu en què es meritin, d’acord amb les regles que estableix el Pla general de comptabilitat, atenent el corrent real de béns i serveis que aquells ingressos i despeses representen, amb independència del moment en què es produeixi el corrent monetari o financer, respectant l’adequada correlació entre els uns i els altres. 2. No són fiscalment deduïbles les despeses que no s’hagin imputat comptablement en el compte de pèrdues i guanys o en un compte de reserves si així ho estableix una norma legal o reglamentària, llevat dels casos en què aquesta Llei prevegi expressament incentius o despeses amb efectes fiscals que no hagin de quedar reflectits comptablement, sense perjudici de la necessitat d’esmentar l’incentiu específic en la memòria de l’entitat. [...]”
A més, sobre el règim especial d’amortització per a noves inversions, la Llei de l’impost sobre societats, a l’article 26, estableix el següent: “Les adquisicions de béns i drets destinats a l’activitat econòmica, realitzades a partir de l’entrada en vigor d’aquesta Llei poden amortitzar-se a efectes tributaris, en funció d’uns nous coeficients d’amortització lineal resultants de multiplicar per 2,5 els coeficients previstos als quals fa referència l’article 10 d’aquesta Llei.”
Quant a les obligacions comptables, la Llei, a l’article 54.1, disposa el següent: “1. Els obligats tributaris d’aquest impost han de portar la seva comptabilitat d’acord amb el que preveu la Llei 30/2007, del 20 de desembre, de la comptabilitat dels empresaris o amb allò que estableixen les normes per les quals es regeixen.”
Atesos els preceptes esmentats, la despesa en concepte d’amortització serà deduïble sempre que estigui correlacionada amb els ingressos de l’activitat econòmica de l’entitat, es compleixin les condicions legalment establertes en termes d’inscripció comptable, meritació, justificació documental i el seu import correspongui amb la depreciació efectiva dels immobles en els termes previstos en la norma. Per tant, en la mesura que es compleixin aquests requisits, la despesa en concepte d’amortització corresponent a la depreciació efectiva de la construcció destinada a la seu social de l’entitat tindrà la consideració de despesa deduïble i serà aplicable l’amortització accelerada que es derivi del règim especial d’amortització per a noves inversions. No obstant això, pel que fa a la resta de plantes de l’immoble, que segons la informació facilitada no tenen una qualificació determinada, no es pot considerar que la despesa en concepte d’amortització d’aquesta part de construcció de l’immoble estigui correlacionada amb els ingressos de l’activitat econòmica de l’entitat, per consegüent, aquesta despesa no tindrà la consideració deduïble.
D’altra banda, la norma de l’impost sobre societats, a l’article 16, quant a les operacions vinculades, disposa el següent:
“Article 16. Operacions vinculades
1. Es considera que hi ha vinculació quan unes mateixes persones o entitats participen directament o indirectament en la direcció, el control o el capital de dues entitats. En tot cas, es consideren “persones o entitats vinculades” les següents:
a) Una entitat i els seus socis o partícips.
[...]
2. En els casos en què la vinculació es defineixi segons la relació “socis o partícips-entitat”, la participació ha de ser igual o superior al 15 per cent, o al 3 per cent si es tracta de valors admesos a negociació en un mercat secundari.
Així mateix, hi ha grup, a l’efecte d’aquest article, quan una societat posseeixi, directament o indirectament, el control d’una altra o d’altres. En particular, es presumeix que hi ha control quan una societat, que es qualifica com a dominant, es trobi en una relació amb una altra societat, que es qualifica com a dependent, quan posseeixi la majoria dels drets de vot.
3. Les operacions realitzades entre persones o entitats vinculades es valoren pel seu valor normal de mercat. S’entén per valor normal de mercat el que haurien convingut persones o entitats independents en condicions de lliure competència.
4. El ministeri encarregat de les finances pot comprovar que les operacions realitzades entre persones o entitats vinculades s’han valorat pel seu valor normal de mercat i practicar, en el seu cas, les correccions valoratives oportunes respecte de les operacions subjectes a aquest impost, a l’impost sobre la renda d’activitats econòmiques i a l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals. El ministeri encarregat de les finances queda vinculat pel nou valor respecte la resta de persones o entitats vinculades.
La valoració administrativa no pot generar per aquest impost ni, en el seu cas, per l’impost sobre la renda d’activitats econòmiques o per l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals d’una renda superior a l’efectivament derivada de l’operació per al conjunt de les persones o entitats que l’haguessin realitzat. [...]”
D’acord amb el precepte esmentat, si hi ha vinculació entre els parts, la societat integrarà a la base de tributació de l’impost sobre societats un ingrés a valor raonable per rendiments immobiliaris, això tenint en compte que, segons la informació proporcionada, els fons econòmic de l’operació és l’arrendament del seu immoble als socis.
Respecte a la qüestió, sobre l’aplicació de la deducció per noves inversions, la mateixa Llei, a l’article 44.1b, estableix el següent:
“Article 44. Deducció per creació de llocs de treball i per inversions
1. Els obligats tributaris poden minorar de la quota de tributació les quantitats següents:
b) El resultat d’aplicar el 5 per cent a l’import de les noves inversions fetes a Andorra d’actius fixos afectes a l’activitat empresarial. Aquests actius s’han de mantenir durant un mínim de cinc anys des del moment en què s’adquireixin. En el cas que no es compleixi amb el manteniment de les inversions durant el període mínim de cinc anys, l’obligat tributari ha d’ingressar l’import de la deducció aplicada, juntament amb els interessos de demora. No obstant, per determinar aquesta deducció no es tindrà en compte la part del preu d’adquisició dels actius que correspongui a una subvenció atorgada per una institució pública.”
Així doncs, en la mesura que la part de l’immoble destinat a la seu social de l’entitat estigui afecte a l’activitat empresarial de la societat, s’hagi posat en funcionament i estigui degudament comptabilitzat com a actiu fix, l’entitat consultant podrà aplicar la deducció per noves inversions. Aquesta deducció s’aplicarà tenint en compte el preu d’adquisició corresponent a la part de l’immoble destinat a l’activitat empresarial, sense considerar la part del preu d’adquisició de la resta de plantes de l’immoble, que, segons la informació facilitada, no tenen una qualificació determinada, i per tant no es pot considerar que estiguin afectes a l’activitat empresarial de la societat. Respecte a l’aplicació de les deduccions, cal fer esment específic al que disposa el Decret legislatiu del 7-2-2018 de publicació del text refós de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari, a l’article 19.2: “2. La llei particular de cada tribut pot establir, així mateix, supòsits de deducció, bonificacions o d’altres beneficis fiscals que concretin el deute tributari. La prova de l’aplicació d’aquests beneficis fiscals correspon a l’obligat tributari.” Per tant, per a la correcta aplicació de la deducció, l’obligat tributari ha de poder justificar, mitjançant qualsevol prova admesa en dret, el preu d’adquisició corresponent a l’actiu que es beneficia de la deducció.