Consulta vinculant en relació amb la consideració d’aportació no dinerària als efectes del règim fiscal de les operacions de reestructuració empresarial.
| Número de consulta |
CV0121-2018 |
| Data d’emissió |
20/07/2018 |
| Normativa |
Decret legislatiu de publicació del text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial i de modificació de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats; de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques; de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari; de la Llei 20/2007, del 18 d’octubre, de societats anònimes i de responsabilitat limitada, i de la Llei 21/2006, del 14 de desembre, de l’impost sobre les plusvàlues en les transmissions patrimonials immobiliàries. |
ANTECEDENTS
La consultant compareix i
EXPOSA:
PRIMER.- Que per mitjà del present escrit formula Consulta tributària escrita davant l’Administració Tributària del Principat d’Andorra d’acord amb allò que disposa l’article 65 del text refós de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari i l’article 25 i següents del Reglament d’aplicació dels tributs.
SEGON.- Que d’acord amb allò que disposa l’article 25 del Reglament d’aplicació dels tributs manifesta de forma expressa que en el moment de presentar aquesta Consulta tributària escrita la consultant no està tramitant un procediment o recurs administratiu relacionat amb el règim, la classificació o la qualificació tributària que li correspongui plantejat en la present consulta.
OBJECTE DE LA CONSULTA
I.- ANTECEDENTS
PRIMER.- La consultant està realitzant importants inversions per a la renovació de les seves aplicacions i sistemes informàtics construint una nova “plataforma informàtica” en un projecte inversor que va començar l’any 2016 i que encara té una duració inicialment prevista de varis anys.
Les inversions fetes fins ara, en la mesura en que corresponen a noves aplicacions i sistemes informàtics que es troben en construcció es troben actualment comptabilitzades com a inversions en elements de l’immobilitzat material i immaterial en curs.
Per a la construcció d’aquests elements de l’immobilitzat s’estan utilitzant tan mitjans materials i humans de la societat consultant, com béns i serveis que s’estan adquirint de proveïdors externs amb qui la consultant té signats diferents contractes.
SEGON.- La societat consultant està desenvolupant i centralitzant a nivell grup aquestes inversions en aplicacions i serveis informàtics al Principat d’Andorra de manera a donar serveis informàtics des d’Andorra també a les seves filials no andorranes.
En la mesura en que aquestes noves aplicacions i sistemes informàtics requereixen a partir d’un nucli comú desenvolupament específics i propis per a les diferents filials sense els que no es poden utilitzar per les mateixes, els serveis es començaran a prestar de forma gradual a cada filial al llarg del temps a mesura que es vagin finalitzant els diferents desenvolupaments i mòduls propis a cada filial i aquests estiguin operatius.
Els desenvolupaments i mòduls més avançats de la nova plataforma informàtica es preveu tenir-los llestos i en funcionament a finals de 2018 o començaments de 2019 i, per tant, es començarien a facturar serveis per la seva utilització a finals de 2018 o començaments de 2019.
TERCER.- Per motius estratègics, de reorganització i racionalització del grup, buscant centralitzar en una sola societat especifica “tecnològica” i no financera els sistemes i serveis informàtics del grup, de facilitar l’atracció de talent específicament relacionat amb temes d’IT i de facilitar, en el seu cas, trobar tercers aliens al grup als qui poder prestar serveis d’IT que permetin optimitzar les capacitats de la nova “plataforma informàtica”, la societat consultant, tot seguint les tendències sector a Europa d’externalitzar i centralitzar les funcions de tecnologia i processos en una filial del grup, ha considerat convenient utilitzar una filial andorrana, participada en el 100 per 100 del seu capital, la societat X per desenvolupar i prestar serveis informàtics i tecnològics, per ara, a la societat consultant i a les seves filials tant andorranes com no andorranes.
Dins d’aquest nou marc estratègic un primer pas es continuar amb el desenvolupament de la nova “plataforma informàtica” del grup des de la societat filial andorrana X de manera que, a mesura que es vagin finalitzant els desenvolupaments dels diferents mòduls, sigui la societat filial X que presti serveis informàtics per ús d’aquesta nova “plataforma informàtica” tant a la consultant com a les seves filials.
QUART.- En la mesura en que la societat consultant està sotmesa a la supervisió de l’Institut Nacional Andorrà de Finances (INAF) ha de sotmetre l’autorització prèvia de l’INAF la operació de reorganització empresarial a la que es refereix aquesta consulta vinculant.
CINQUÈ.- Per a implantar aquesta nova estructura organitzativa cal que la societat consultant aporti a la societat filial andorrana X tots els actius de l’immobilitzat material i immaterial en curs corresponent a la nova “plataforma informàtica” actualment en desenvolupament.
Podria també donar-se que en el moment de l’efectiva aportació algun dels mòduls de la nova “plataforma informàtica” estiguessin ja finalitzats i en ús i comptabilitzats, doncs, com a immobilitzat material i/o immaterial.
A canvi d’aquesta aportació d’actius la societat consultant percebrà participacions en el capital social de la filial X. Per tant, en la mesura en que la consultant ja és actualment propietari del 100 per 100 del capital de la societat filial X, la consultant és mantindria com a soci únic de la societat filial X.
En el moment de l’aportació i com a conseqüència de l’aportació la societat filial X es subrogarà en els contractes ja signats per la societat consultant amb proveïdors per prosseguir en el desenvolupament de la nova “plataforma informàtica”.
Feta l’aportació, la societat filial X continuarà amb el desenvolupament de la nova “plataforma informàtica” utilitzant els serveis dels proveïdors respecte dels que se subrogarà en la posició contractual de la consultant, nous que pugui contractar i amb el seu propi personal que majoritàriament provindrà de la consultant.
Com ja s’ha exposat, posteriorment a mesura que la nova “plataforma informàtica” es vagi finalitzant i els seus diferents mòduls entrin en funcionament facturarà pel seu ús en els diferents usuaris. En el cas que en el moment de l’aportació alguns dels mòduls de la nova “plataforma informàtica” estiguessin ja finalitzats i en ús també s’aportarien.
SISÈ.- Alhora també, està inicialment previst anar centralitzant el desenvolupament d’altre nous projectes informàtics i tecnològics que puguin necessitar la societat consultant i les seves filials en la societat filial X , així com la prestació de serveis corrents de manteniment i resolució d’incidències informàtiques i tecnològiques, per al que disposarà de la corresponent ordenació per compte propi de factors de producció materials i humans, més tot els que pugui contractar amb tercers.
SETÈ.- La societat consultant i la societat filial X tributen a partir de l’exercici 2018 sota el règim de consolidació en l’impost sobre societats.
QÜESTIÓ PLANTEJADA
L’article 1 del Text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial (TRRFORE) disposa:
“Aquesta Llei estableix el règim fiscal aplicable a les operacions de fusió, escissió, aportació no dinerària de branca d’activitat, aportació no dinerària d’altres actius, bescanvis de valors i devolució d’actius, llevat que es renunciï a aplicar-lo, en la forma prevista en la mateixa Llei.
2. Les disposicions de la Llei seran aplicables, amb els requisits i condicions previstos en la mateixa Llei, a les operacions referides a l’apartat anterior, quan les duguin a terme entitats residents al Principat d’Andorra o quan hi intervinguin persones físiques o entitats residents al Principat d’Andorra o no residents en els supòsits previstos en aquesta Llei.”
L’article 2 del TRRFORE disposa:
“4. Als efectes d’aquesta Llei, té la consideració d’operació d’aportació no dinerària d’altres actius l’operació per la qual:
a) Una entitat aporta, sense quedar extingida, un o diversos elements patrimonials o accions o participacions en el capital social d’entitats que representin una participació d’almenys el 5% del seu capital social a una altra entitat resident al Principat d’Andorra, i rep a canvi valors representatius del capital social de l’entitat beneficiaria de l’aportació.”
L’article 15 del TRRFORE disposa:
“1. El règim fiscal previst en aquesta Llei serà aplicable a les operacions que compleixin les definicions previstes a l’
article 2, excepte que expressament s’opti per la renúncia a l’aplicació mitjançant la comunicació a què es refereix l’
article 16.
2. No obstant això, el règim fiscal previst en aquesta Llei no és aplicable a les operacions referides a l’
article 2 que tinguin com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal. El fet que una operació no s’efectuï per motius econòmics vàlids, com ara la reestructuració o la racionalització de les activitats de les parts que hi intervenen, sinó amb la mera finalitat d’aconseguir un avantatge fiscal, constitueix una presumpció que l’operació té com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal.”
La societat consultant considera que els preceptes del TRRFOR abans transcrits són els que resulten aplicables de cara a determinar el règim de tributació aplicable a la operació d’aportació no dinerària d’actius per part de la consultant a la societat filial X a canvi de participacions en el capital d’aquesta darrera societat segons s’ha descrit en els ANTECEDENTS.
La consultant considera que en aplicació del preceptes del TRRFORE abans transcrits l’aportació d’actius a la societat filial X abans descrita en els ANTECEDENTS li resulta d’aplicació el règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial establert en el Text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial per realitzar-se per motius econòmics vàlids i no incórrer en els motius d’exclusió fixats en l’article 15.2 del TRRFORE.
Per a tot això,
La consultant formula al Departament de Tributs i de Fronteres del Govern d’Andorra Consulta tributària escrita els termes següents:
Es confirmi que l’aportació no dinerària a la societat filial X abans descrita en els ANTECEDENTS constitueix una de les operacions reorganització empresarial previstes en el Text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial i que, al realitzar-se per motius econòmics vàlids i no incórrer en els motius d’exclusió fixats en l’article 15.2 d’aquest mateix Text refós de la Llei 17/2017, li resulta d’aplicació el règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial establert en el Text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial.
Resposta
Referent a la qüestió sobre la possibilitat d’aplicar el règim fiscal de reorganització empresarial a l’aportació que efectuarà la consultant, el Decret legislatiu de publicació del text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial a l’article 1.1 preveu el següent: “Aquesta Llei estableix el règim fiscal aplicable a les operacions de fusió, escissió, aportació no dinerària de branca d’activitat, aportació no dinerària d’altres actius, bescanvis de valors i devolució d’actius, llevat que es renunciï a aplicar-lo, en la forma prevista en la mateixa Llei.”
Així mateix, l’article 2 de la normativa esmentada estableix les definicions de les operacions que es poden acollir al règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial. Concretament, l’apartat 2.4a preveu el següent: “Als efectes d’aquesta Llei, té la consideració d’operació d’aportació no dinerària d’altres actius l’operació per la qual: a) Una entitat aporta, sense quedar extingida, un o diversos elements patrimonials o accions o participacions en el capital social d’entitats que representin una participació d’almenys el 5% del seu capital social a una altra entitat resident al Principat d’Andorra, i rep a canvi valors representatius del capital social de l’entitat beneficiària de l’aportació.” Vist que els elements objecte d’aportació són aplicacions i sistemes informàtics en construcció que estan comptabilitzats en seu de la consultant com a elements de l’immobilitzat material i immaterial i que l’entitat receptora és un societat resident a Andorra de la qual, amb caràcter previ a l’aportació, la consultant posseeix el 100% de la participació, l’operació mencionada en la consulta tindrà la consideració d’aportació no dinerària als efectes de l’aplicació del règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial.
D’altra banda, la finalitat del règim fiscal de les operacions de reestructuració empresarial és procurar que la fiscalitat no suposi un impediment per a l’execució de les operacions de reorganització; així mateix, aquesta normativa pretén evitar que el règim fiscal que s’hi preveu generi un incentiu per a reestructuracions que no tenen una justificació sòlida des de l’òptica econòmica o de negoci sinó que estan basades en raons purament fiscals. Sobre aquesta condició, el Decret legislatiu de publicació del text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, a l’article 15.2 estableix el següent: “No obstant això, el règim fiscal previst en aquesta Llei no és aplicable a les operacions referides a l’article 2 que tinguin com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal. El fet que una operació no s’efectuï per motius econòmics vàlids, com ara la reestructuració o la racionalització de les activitats de les parts que hi intervenen, sinó amb la mera finalitat d’aconseguir un avantatge fiscal, constitueix una presumpció que l’operació té com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal. Les actuacions de comprovació de l’Administració tributària que determinin la inaplicació total o parcial del règim fiscal previst en aquesta Llei per aplicació de les disposicions del paràgraf anterior eliminaran exclusivament els efectes de l’avantatge fiscal assolit indegudament, sense perjudici de la liquidació dels interessos moratoris que siguin procedents i de l’aplicació del règim sancionador corresponent, si escau.”
Segons les dades facilitades per la consultant, l’operació es duu a terme amb la finalitat de millorar el desenvolupament de l’activitat empresarial del grup. Concretament, la consultant manifesta que l’objectiu de l’operació és centralitzar en una sola societat específica “tecnològica” i no financera els sistemes i serveis informàtics del grup, facilitar l’atracció de talent específicament relacionat amb la tecnologia i trobar tercers aliens al grup als quals es pugui prestar serveis.
Així doncs, l’operació objecte de la consulta s’efectua per motius econòmics vàlids i, en conseqüència, li serà aplicable el règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, excepte que expressament s’opti per la renúncia. No obstant això, aquesta resposta s’efectua sense tenir en compte altres circumstàncies no esmentades per la consultant que podrien alterar la determinació de l’objectiu principal de l’operació mencionada a la consulta.