CV0019-2015 Consulta vinculant a tributs, del 28 d’octubre del 2015, consideració com a dividends les rendes del reemborsament d’un impost i aplicació del Règim de societats de tinença de participacions estrangeres i l’eliminació de la doble imposici
- Inclòs per:
- AATF
- Tipus
- Consulta vinculant Dept. Tributs i Fronteres
- Descripció:
- CV0019-2015 Consulta vinculant a tributs, del 28 d’octubre del 2015, consideració com a dividends les rendes del reemborsament d’un impost i aplicació del Règim de societats de tinença de participacions estrangeres i l’eliminació de la doble imposici
- Data document:
- 28/10/2015
- Impostos relacionats:
- Impost Societats
- Texte:
- CV0019-2015 Consulta vinculant a tributs, del 28 d’octubre del 2015, consideració com a dividends les rendes del reemborsament d’un impost i aplicació del Règim de societats de tinença de participacions estrangeres i l’eliminació de la doble imposició!Consulta vinculant en relació a la possibilitat de considerar com a dividends les rendes derivades del reemborsament d’un impost efectuat a favor d’una societat andorrana i a la possibilitat d’aplicar a les rendes en qüestió el Règim especial de societats de tinença de participacions en societats estrangeres i l’eliminació de la doble imposició econòmica internacional sobre participacions en beneficis d’altres entitats a través del mètode d’exempció.
Número de consulta CV0019-2015 Data d’emissió 28/10/2015 Normativa · Decret legislatiu del 29-4-2015 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats.
Consulta
ANTECEDENTSEn aquest apartat es reprodueix la consulta sense les dades de la persona o l’entitat que la formula
Exposa
I. Caràcter de la consulta
Que segons l’article 65 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari, els obligats tributaris tenen dret a formular consultes escrites a l’Administració tributària i la seva resolució té caràcter vinculant per a l’Administració tributària respecte a la situació jurídica tributària del consultant en el mateix període de l’entrada de la consulta.
En aquest sentit es manifesta que en el moment de presentar la present consulta vinculant no s’està tramitant cap procediment o recurs administratiu relacionat amb el règim, la classificació o la qualificació tributària plantejat a la consulta i es confirma que la consulta seria aplicable per a l’exercici 2015 i exercicis subsegüents.
II. Normativa aplicable
Text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, publicat pel Decret legislatiu del 29-4-2015 (en endavant, TRLIS).
Reglament de l’impost sobre societats i de l’impost sobre la renda de les activitats econòmiques aprovat pel Decret 13-06-2012.
Antecedents
Aquesta part ostenta una societat andorrana al 100% amb el règim especial de societats de tinença de participacions en societats estrangeres de l’article 38 del TRLIS atorgat. Es té intenció de constituir una societat resident a Malta per tal de realitzar activitat en aquell país i prestar serveis arreu del món en matèria de llicències de software.
Segons la legislació de Malta, una societat amb activitat tributa a un tipus general del 35% segons l’article 56(6) de la Llei de l’impost sobre societats del Capítol 123 de les Lleis de Malta (s’adjunta la citada Llei com Annex 1). En particular, es traduiria el citat article de la forma següent:
“L’impost serà aplicable a un tipus de trenta cinc cèntims (0,35) per cada euro de la base de tributació de cada
(a)societat;
(b)entitat establerta per llei; i
(c)empresa segons l’article 30(7)(d) que s’hagi de tractar com a entitat separada de persones.”
Per tant, la base de tributació de la societat maltesa tindria un tipus impositiu aplicable del 35%.
Malgrat aquesta afirmació, segons la legislació de Malta, s’estableix el que anomenem full imputation system, que ve a ser un retorn de l’impost pagat per part de les autoritats fiscals a Malta si així ho sol·licita el soci que ha percebut dividends de la societat maltesa.
En particular, en aplicació de l’article 48 (4A)(a) del Reglament de l’impost sobre societats (en endavant, el Reglament maltès) del capítol 372 de les Lleis de Malta (s’adjunta el Reglament maltès com a Annex 2) s’estableix el retorn de 6/7 parts de l’impost pagat en relació als beneficis obtinguts si el soci d’una societat registrada a Malta això ho sol·licita. En concret, l’article anterior es traduiria segons seguidament establim:
“Amb efecte des de l’1 de gener de 2007 una persona, en la recepció dels dividends distribuïts per una societat registrada a Malta de beneficis assignats al seu compte de tributació maltès o del seu compte de resultats estranger pot sol·licitar el reembors de sis setenes parts de l’impost sobre societats avançat pertanyents a aquells beneficis distribuïts a aquesta persona mitjançant aquell dividend, sempre i quan aquella persona hagi estat registrada com a tal segons establert. [...]”
En conseqència, l’esquema de tributació seria el següent, en l’hipotètic cas d’obtenir una base de tributació de 100.000 euros:
Segons s’estableix a la legislació mencionada, un cop establerta la base de tributació, es tributaria a un tipus del 35% que s’ingressaria a l’Agencia Tributaria de Malta. El resultat després d’impostos es distribuiria a la societat andorrana (no existeix retenció sobre dividends a Malta). La societat andorrana sol·licitaria el retorn de 6/7 parts de l’impost ingressat i aquest seria retornat a la societat holding andorrana.
A l’article 48 (4A)(a) del Reglament maltès es determina que la societat holding andorrana, societat matriu de la maltesa, “pot sol·licitar el reembors de sis setenes parts de l’impot sobre societats avançat pertanyents a aquells beneficis distribuïts a aquesta persona [la societat] mitjançant aquell dividend”. En conseqència, es determina que la societat holding pot sol·licitar el retorn de l’impost de societats avançat sobre aquells beneficis que pertanyien als dividends distribuïts anteriorment.
Segons exposat anteriorment, es plantegen les següents
QÜESTIÓ PLANTEJADA
L’article 38 del TRLIS estableix a l’apartat 3 que “les societats que s’acullin a aquest règim obtenen una exempció en la base de tributació dels dividends que percebin de les participacions en altres societats i dels resultats que obtinguin de la seva transmissió.[...]
La pròpia legislació maltesa estableix que la percepció dels reembors de l’impost sobre societats avançat pagat a Malta per part de la societat holding andorrana (subjecte al regim especial establert a l’article 38 del TRLIS) pertany a la distribució de beneficis que s’havia realitzat amb anterioritat a favor dels socis.
Aquest sistema de tributació tan diferent a l’establert pel nostre TRLIS comporta que sigui la pròpia societat matriu qui hagi de sol·licitar el retorn dels impostos pagats per avançat. Tot i això, aquest ingrés que obtindria la societat holding andorrana, no deixa de ser una percepció de dividends per part de la seva filial maltesa, ja que formen part d’uns beneficis que ja han tributat. L’única diferència seria que enlloc de distribuir directament la totalitat dels beneficis de la societat filial maltesa, se´n distribueixen un 65% i posteriorment és la societat matriu qui ha de sol·licitar qui ha de sol·licitar que se li retorni el 30% restant (la tributació efectiva vindria a ser del 5%).
Addicionalment, l’article 20 del TRLIS estableix l’eliminació de la doble imposició econòmica internacional sobre participacions en beneficis d’altres entitats a través del mètode d’exempció sobre els dividends o les participacions en beneficis procedents d’entitats no-residents fiscals al Principat d’Andorra.
En el supòsit en què la societat andorrana no estigués acollida al règim especial de societats de tinença de participacions estrangeres establert per l’article 38 del TRLIS, percebria com a dividend uns beneficis que haurien tributat al 35% segons l’impost sobre societats maltès, tot i que posteriorment la societat andorrana pogués sol·licitar el reembors de 6/7 parts de l’impost pagat. En aquest sentit, l’ingrés que rebria per part de l’administració tributaria maltesa seria un ingrés per la societat andorrana, però que, tal i com s’ha comentat anteriorment, la legislació maltesa entén que pertanyen als beneficis distribuïts com a dividends.
En el cas en què la matriu andorrana no tingués el règim especial mencionat, es sol·liciten dos requisits per tal de complir amb les condicions de l’article 20 TRLIS.
Pel que fa al requisit de l’apartat a) considerem que la societat maltesa està subjecte a un impost de característiques similars a l’impost sobre societats a Andorra, tal i com s’entén dels annexes adjunts. En relació al requisit establert per l’apartat b), tot i no complir la possessió ininterrompuda de la participació durant l’any anterior en què siguin exigibles els beneficis, es té previst que es posseeixin de forma ininterrompuda durant el termini que resti per completar el període d’una any.
I en virtut dels expositius anteriors,
SOL·LICITA
Que, tenint per formulada l’anterior consulta, es procedeixi a la seva contestació segons la informació proporcionada, sol·licitant els criteris administratius per considerar:
1. El reembors establert per l’article 48 (4A)(a) del Reglament maltès com a dividend en aplicació de l’exempció establerta per l’article 38.3 del TRLIS.
2. Considerar que en el present cas és d’aplicació l’eliminació de la doble imposició econòmica internacional sobre participacions en beneficis d’altres entitats a través del mètode d’exempció establert per l’article 20 del TRLIS tant pel dividend percebut directament de la societat maltesa, com pel reembors establert per l’article 48(4A)(a) del Reglament maltès.
Resposta
Amb referència a la vostra consulta, us informem que la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, en l’article 20 estableix que:
“Article 20. Eliminació de la doble imposició econòmica interna i internacional sobre participacions en beneficis d’altres entitats a través del mètode d’exempció
1. Els dividends o les participacions en beneficis procedents d’entitats residents o no-residents fiscals al Principat d’Andorra, així com les rendes obtingudes de la transmissió d’una participació o procedents de la dissolució d’una entitat participada o de la separació com a soci, estan totalment exempts d’imposició, sempre que es compleixin els requisits següents:
a) Que l’entitat participada no-resident fiscal estigui subjecta, sense possibilitat d’exempció, a un impost sobre la renda de característiques similars a l’impost sobre societats del Principat d’Andorra en els termes que preveu l’apartat 3 de l’article 43.
Si l’entitat participada directament no està subjecta a un impost de característiques similars, però sí ho està l’entitat filial participada per aquesta, el requisit s’entén complert pel que fa a les rendes procedents de l’entitat no subjecta que, al seu torn, procedeixin de la filial de segon grau que compleixi el requisit de subjecció a un impost de característiques similars.
En el cas d’entitats residents fiscals al Principat d’Andorra, aquesta exempció s’aplica si l’entitat participada està subjecta i no exempta a aquest impost. En el cas de participacions en beneficis, l’aplicació d’aquest requisit està referida al període impositiu en el qual s’obtinguin els beneficis que es reparteixen o en els quals es participa, mentre que en relació amb les rendes procedents de la transmissió de la participació o liquidació de la societat, s’exigeix el compliment del requisit en tots els períodes de tinença de la participació.
b) Que el percentatge de participació, directa o indirecta, en el capital, els fons propis, el patrimoni net o els drets de vot de l’entitat resident o no-resident fiscal sigui igual o superior al 5 per cent.
La participació corresponent s’ha de posseir de manera ininterrompuda durant l’any anterior al dia en què sigui exigible el benefici que es distribueixi o, si no n’hi ha, s’ha de mantenir posteriorment durant el temps necessari per completar aquest període. En el cas de rendes derivades de la transmissió de la participació, el termini d’un any es computa fins al moment de transmissió de la participació o liquidació de la societat. Per al còmput del termini esmentat, s’ha de tenir en compte el període en què la participació hagi estat posseïda ininterrompudament per persones vinculades en el sentit de l’article 16.
2. En relació amb les participacions a què es refereix l’apartat anterior, són aplicables les limitacions següents:
a) En el cas de participacions en entitats residents o no-residents fiscals, les despeses vinculades a participacions que generen rendes exemptes no són deduïbles.
b) Quan l’obligat tributari hagués practicat alguna correcció de valor deduïble fiscalment sobre participacions transmeses, l’exempció es limita a l’excés de la renda obtinguda en la transmissió sobre l’import de la correcció.
c) No són deduïbles les correccions de valor motivades per les distribucions de beneficis realitzades per les entitats participades.
3. La prova que es donen les circumstàncies per aplicar les exempcions que estableix aquest article recau sempre en l’obligat tributari que invoqui el dret a aplicar-la.”
D’altra banda, la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, modificada per la Llei 17/2011, de l’1 de desembre, en l’article 38 estableix que:
“Article 38. Règim especial de societats de tinença de participacions en societats estrangeres
1. Els obligats tributaris que tinguin la forma de societat anònima o limitada i que tinguin per objecte exclusiu la gestió i la tinença de participacions en societats estrangeres poden sol·licitar l’aplicació d’aquest règim especial.
2. Els valors o les participacions representatius de la participació en el capital de l’entitat de tinença de valors estrangers han de ser nominatius.
3. Les societats que s’acullin a aquest règim obtenen una exempció en la base de tributació dels dividends que percebin de les participacions en altres societats i dels resultats que obtinguin de la seva transmissió.
En aquest sentit la societat ha d’identificar en la memòria dels seus comptes anyals el detall de la cartera que té, i ha d’identificar les participacions en les societats que tingui o hagi mantingut en l’exercici, el seu valor patrimonial i els dividends o les reserves que percebi en l’exercici.
4. Els beneficis distribuïts amb càrrec a les rendes exemptes estan exempts de l’impost de societats del soci quan es tracti d’una societat andorrana.
5. Les societats de tinença de participacions en societats estrangeres han de presentar una declaració de l’impost, encara que no s’hagi de satisfer cap deute tributari.”
Pel que fa a la primera qüestió exposada en la consulta, us informem que l’ingrés que percep l’entitat andorrana derivat del pagament efectuat per l’Administració tributària maltesa no té la consideració de dividend segons la legislació andorrana. Consegüentment, entenem que no és aplicable a la renda en qüestió l’exempció establerta per l’article 38.3 de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, modificada per la Llei 17/2011, de l’1 de desembre.
Amb referencia a la segona consulta, us informem que la societat andorrana podria practicar l’eliminació de la doble imposició internacional sobre participacions en beneficis d’altres entitats a través del mètode d’exempció pel que fa als dividends o les participacions en beneficis procedents d’una entitat resident fiscal a Malta, així com les rendes obtingudes de la transmissió d’una participació o procedents de ladissolució d’una entitat participada o de la separació com a soci d’una entitat resident fiscal en aquest país, sempre que es compleixin els requisits establerts a l’article 20 de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats.
Segons s’entén a partir de la vostra consulta, i d’acord amb la documentació presentada, l’impost sobre societats de Malta és un impost anual, de naturalesa directa, que grava el resultat econòmic de l’entitat amb un tipus general del 35 per cent.
Entenem que l’impost maltès és un impost de característiques similars a l’impost sobre societats andorrà, atenent les característiques essencials de l’impost, així com la seva finalitat principal, que és gravar la renda obtinguda per l’obligat tributari, i aleshores la societat andorrana podrà practicar l’eliminació de la doble imposició internacional sobre participacions en beneficis d’altres entitats a través del mètode d’exempció prevista a l’article 20 de la Llei de l’impost sobre societats, sempre amb les limitacions previstes a l’apartat 2 i la prova de l’apartat 3 del mateix article, i en el cas objecte de la consulta la participació en la societat en qüestió s’haurà de mantenir durant el temps necessari per completar de manera ininterrompuda el termini d’un any establert en l’apartat 1b) de l’article 20.
D’altra banda, atès que l’ingrés que percep l’entitat andorrana derivat del pagament efectuat per l’Administració tributària maltesa no té la consideració de dividend segons la legislació andorrana, entenem que per la renda en qüestió no serà aplicable l’eliminació de la doble imposició econòmica interna i internacional sobre participacions en beneficis d’altres entitats a través del mètode d’exempció, establerta en l’article 20 de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats.