Consulta vinculant en relació a l’amortització fiscal de les inversions efectuades en un local arrendat.
| Número de consulta |
CV0030-2016 |
| Data d’emissió |
29/01/2016 |
| Normativa |
· Decret legislatiu del 29-4-2015 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats. |
ANTECEDENTS
Període en el que seria aplicable:
Exercici 2015
Exposició de la consulta
D’acord amb el que disposa l’article 65 de la Llei 21/2014 de Bases de l’Ordenament Tributari de 16 d’octubre de 2014, l’entitat consultant , formula la següent Consulta Tributària, els efectes de la qual seran aplicables en el càlcul de l’impost sobre Societats de l’exercici 2015.
Es manifesta expressament que en el moment de presentació de la present consulta, la consultant no té coneixement de que s’estigui tramitant un procediment o recurs administratiu relacionat amb el règim, la classificació o la qualificació tributària de la consulta plantejada.
Antecedents:
Mitjançant un contracte de concessió l’entitat consultant presta un servei públic a Andorra. Per tal de poder portar a terme la seva activitat, l’entitat consultant va haver d’efectuar diverses inversions que d’acord amb l’establert en el Pla General de Comptabilitat d’Andorra van ser classificats com a immobilitzat.
La concessió es va atorgar per un període de 10 anys. No obstant, en el contracte de concessió s’estableix que a partir de la data de finalització del mateix, el contracte podrà, renovar-se, per acord de les parts, de cinc en cinc anys fins a un màxim total de vint-i-cinc anys, a computar des de l’inici del contracte de concessió.
Consulta:
Aplicació de l’Annex I de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’Impost sobre Societats relatiu als coeficients d’amortització. En concret, pel que fa als elements d’immobilitzat comptabilitzats per l’entitat consultant, el període d’amortització dels quals segons l’Annex I de la Llei de l’IS és superior a la vigència del contracte de concessió:
Es pot considerar fiscalment deduïble la seva amortització si aquesta s’efectua d’acord amb els anys pendents de vigència del contracte de concessió, és a dir, els anys que restin pendents fins al termini de 10 anys de durada del mateix? Caldria tenir en compte la possibilitat de renovació que es preveu en el contracte a efectes de determinar l’amortització fiscalment deduïble?
Exemple:
| Exercici de la inversió |
2015 |
| Període amortització segons Annex I Llei IS (anys) |
3-5 |
| Exercici finalització contracte concessió* |
2016 |
| Anys d'amortització fiscalment deduïble |
1 |
*Sense tenir en compte la possibilitat de renovació
Normativa aplicable:
L’article 10.1 de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre Societats (en endavant IS) relatiu a les correccions de valor en concepte d’amortitzacions, estableix el següent:
“1. Són deduïbles les quantitats que, en concepte d’amortització de l’intangible, tangible i inversions immobiliàries, corresponguin a la depreciació efectiva que tinguin els diversos elements per funcionament, ús, gaudir o obsolescència.
Es considera que la depreciació és efectiva quan sigui el resultat d’aplicar els coeficients d’amortització lineal que es deriven de la taula prevista en l’
Annex I.”
Al respecte l’article 14.6 del Reglament d’aplicació de l’IS estableix que:
“6. Els elements patrimonials de l’immobilitzat material han d’amortitzar-se dins del període de la seva vida útil, és a dir, el període en què, segons el mètode d’amortització adoptat, ha de quedar totalment cobert el seu valor, exclòs el valor residual. Tractant-se d’elements patrimonials de l’immobilitzat intangible, la seva vida útil és el període durant el qual s’espera, raonablement, que produeixin ingressos”
D’acord amb els preceptes normatius transcrits, si l’entitat consultant no disposa d’elements que facin evident la renovació del contracte de concessió, el consultant interpreta que la vida útil dels elements d’immobilitzat quedaria restringida a la durada del contracte signat. Per tant, l’entitat consultant podria considerar fiscalment deduïble l’amortització comptabilitzada d’acord els anys que restin pendents fins a finalitzar el període inicial de 10 anys d’adjudicació de la concessió.
QÜESTIÓ PLANTEJADA
En virtut dels expositius anteriors, SOL·LICITA que tenint per formulada l’anterior consulta, es procedeixi a la seva contestació segons la informació proporcionada, sol·licitant la determinació dels criteris administratius corresponents en relació a la deducció de la despesa per amortitzacions en el càlcul a la base de tributació de l’impost sobre Societats de la consultant.
Resposta
Referent a la vostra consulta, us informem que la Llei 30/2007, del 20 de desembre, de la comptabilitat dels empresaris, en l’article 22, estableix que:
“Article 22. Actiu
L’actiu comprèn els béns, els drets i altres recursos controlats econòmicament per l’empresari, resultants de successos passats, dels quals és probable que l’empresari n’obtingui beneficis i que s’han de classificar de forma separada i en funció de la seva afectació com a actiu fix o no corrent com a actiu circulant o corrent.”
El Pla general de comptabilitat, en l’apartat de criteri de registre o reconeixement comptable, estableix que:
“Els actius s’han de reconèixer al balanç quan sigui probable l’obtenció, a partir dels mateixos actius, de beneficis o rendiments econòmics per a l’empresari en el futur, i sempre que es puguin valorar amb fiabilitat. El reconeixement comptable d’un actiu implica també el reconeixement simultani d’un passiu, la disminució d’un altre actiu o el reconeixement d’un ingrés o altres increments en el patrimoni net.”
El Pla general de comptabilitat en la secció 1a, en els criteris de reconeixement, estableix que:
“Secció 1a. Actiu
I. Immobilitzat intangible
Els immobilitzats intangibles són actius identificables, de caràcter no monetari i sense aparença física, tals com despeses d’establiment, despeses d’investigació i desenvolupament, programes informàtics, drets de traspàs, patents, propietat industrial, llicències o marques, entre d’altres.”
El Pla general de comptabilitat en la secció 1a, en l’apartat I, lletra C, “Amortització”, estableix que:
“I. Immobilitzat Intangible
[...]
C) Amortització, pèrdues per deteriorament i baixa de balanç
Els criteris per reflectir l’amortització dels actius amb vida útil definida, el deteriorament i la baixa del balanç dels immobilitzats intangibles seran els mateixos previstos per als immobilitzats tangibles.”
El Pla general de comptabilitat en la secció 1a, en l’apartat II, lletra C, “Amortització”, estableix que:
“
II. Immobilitzat tangible
[...]
C) Amortització
El preu d’adquisició, cost revalorat o el cost de producció dels immobilitzats tangibles, net del seu valor residual, s’amortitzaran sistemàticament durant la seva vida útil amb càrrec al compte de pèrdues i guanys, des que l’actiu estigui en condicions d’explotació fins que es doni de baixa del balanç.
El mètode d’amortització haurà de reflectir el patró esperat de la generació dels beneficis econòmics amb què contribuirà en el futur l’actiu.
A títol indicatiu, una estimació de vida útil generalment acceptada pels immobilitzats tangibles és la següent:
| Descripció |
Anys de vida útil |
| Edificis i altres construccions |
25 - 50 |
| Instal·lacions tècniques |
4-10 |
| Maquinària |
5-12 |
| Utillatge i altres instal·lacions |
3-5 |
| Mobiliari |
|
En el cas d’adquirir edificis i altres construccions, el terreny es valorarà de forma separada, fins i tot quan s’adquireixi conjuntament. Excepte prova en contra, s’estimarà que els terrenys tenen vida indefinida, i aleshores no s’amortitzaran, mentre que les construccions s’estima que tenen vida limitada, fet pel qual s’amortitzaran, excepte en el cas en què es classifiquin com a Altres actius no corrents en venda.
Els canvis que, si escau, poguessin originar-se en el valor residual, la vida útil i el mètode d’amortització d’un actiu es tractaran com un canvi en les estimacions comptables.”
La Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, modificada per la Llei 17/2011, de l’1 de desembre, en l’article 9, estableix que:
“
Article 9. Concepte i determinació de la base de tributació
1. La base de tributació està constituïda per l’import de la renda en el període impositiu.
2. La base de tributació es determina pel mètode de determinació directa, pel sistema de determinació objectiva en els casos previstos en aquesta Llei i, subsidiàriament, pel mètode de determinació indirecta, d’acord amb el que disposa, en aquest últim cas, l’
article 29 de la Llei de bases de l’ordenament tributari, del 19 de desembre de 1996.
3. En el mètode de determinació directa, la base de tributació es calcula corregint el resultat comptable, determinat d’acord amb les normes que preveu la
Llei 30/2007, del 20 de desembre, de la comptabilitat dels empresaris i el
Pla general de comptabilitat, amb l’aplicació dels preceptes que estableix el
capítol IV d’aquesta Llei.
4. En el sistema de determinació objectiva, la base de tributació es calcula aplicant les regles que estableix l’
article 24 bis d’aquesta Llei.”
La Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, en l’article 10, apartat 1, estableix que:
“
Article 10. Correccions de valor: amortitzacions
1. Són deduïbles les quantitats que, en concepte d’amortització de l’intangible, tangible i inversions immobiliàries, corresponguin a la depreciació efectiva que tinguin els diversos elements per funcionament, ús, gaudi o obsolescència.
Es considera que la depreciació és efectiva quan sigui el resultat d’aplicar els coeficients d’amortització lineal que es deriven de la taula prevista en l’
Annex I.”
Annex I
Els coeficients d’amortització lineal s’obtenen a partir dels següents períodes d’amortització:
| Element a amortitzar |
Període d’amortització (anys) |
| Edificis i altres construccions |
Entre 30 i 40 |
| Instal·lacions tècniques |
Entre 8 i 12 |
| Maquinària |
Entre 6 i 8 |
| Utillatge i altres instal·lacions |
Entre 3 i 5 |
| Mobiliari |
Entre 4 i 6 |
| Equip informàtic |
Entre 2 i 5 |
| Elements de transport |
Entre 5 i 8 |
Atès que la Llei de l’impost de societats no inclou cap norma que estableixi si un determinat concepte s’ha de classificar a l’actiu del balanç o al compte de pèrdues i guanys;
Atès, que per tal de determinar la base de tributació mitjançant el mètode de determinació directa de l’impost sobre societats, es corregeix el resultat comptable determinat d’acord amb les normes que preveu la Llei 30/2007, del 20 de desembre, de la comptabilitat dels empresaris i el Pla general de comptabilitat, amb l’aplicació dels preceptes que estableix el capítol quart de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats;
Aleshores, per donar solució al cas exposat ens haurem de remetre a la norma mercantil i veure com s’ha de tractar l’operació en qüestió.
En el cas exposat ens podem trobar dos situacions: d’una banda, les inversions realitzades pel consultant per condicionar el local objecte de la concessió i, d’altra banda, les inversions realitzades amb béns d’equipament.
Pel que fa a les inversions realitzades pel consultant que s’incorporaran de forma definitiva al local objecte de la concessió, s’hauran d’activar com a actiu intangible i amortitzar-se durant la durada del contracte de concessió o durant la vida útil del bé si fos inferior.
D’altra banda, els béns d’equipament que no s’incorporin de forma definitiva al local objecte de la concessió són béns mobles independents del mateix local, i en conseqüència s’hauran d’activar als comptes corresponents de l’actiu tangible i s’hauran d’amortitzar segons les normes establertes a l’article 10 de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats.
Una adequada comptabilització dels elements patrimonials objecte de la consulta esdevé essencial com a prova d’una eventual comprovació tributària.