Consulta vinculant en relació a la subjecció a l’impost sobre la renda dels no residents fiscals de les rendes satisfetes per una societat andorrana a persones no residents fiscals a Andorra i a la subjecció a l’impost general indirecte de les prestacions de serveis realitzades per persones no residents fiscals a Andorra a la societat andorrana.
| Número de consulta |
CV0028-2016 |
| Data d’emissió |
18/01/2016 |
| Normativa |
· Decret legislatiu del 23-07-2014 de publicació del text refós de la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte.
· Decret legislatiu del 29-4-2015 de publicació del text refós de la Llei 94/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals. |
ANTECEDENTS:
Objecte de la consulta escrita al Departament de Tributs i de Fronteres:
Respecte de la situació detallada en la present consulta tributària, les qüestions plantejades i respecte de les què es sol·licita la contesta del Departament de Tributs i de Fronteres són aquelles indicades a continuació:
- Des del punt de vista de l’Impost sobre la Renda dels No-Residents, verificar si les operacions objecte de la present consulta constitueixen el fet generador de l’Impost de referència.
- Des de la vessant de l’Impost General Indirecte, es sol·licita a aquesta Administració que confirmi si aquestes operacions estan subjectes a l’Impost i si la societat rep la consideració d’obligat tributari, encara que sigui la persona destinatària de les diverses operacions plantejades.
Període d’aplicació: 2016 i subsegüents.
Data: 26 d’octubre de 2015.
FORMULACIÓ CONSULTA ESCRITA A L’ADMINISTRACIÓ TRIBUTÀRIA
La societat consultant, procedeix a presentar la present sol·licitud amb la finalitat d’iniciar el procediment per a la contesta de les consultes tributàries escrites en virtut de la potestat atorgada en els articles 65 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre de bases de l’ordenament tributari i 25 del Decret pel qual s’aprova el Reglament d’aplicació dels tributs.
En funció d’allò contingut en els articles esmentats anteriorment, aquesta part té interès en destacar que, a data de la presentació d’aquest escrit de sol·licitud, la societat consultant no és objecte de la tramitació d’un procediment ni recurs administratiu relacionat amb el règim, la classificació o la qualificació tributària objecte de la present consulta.
D’acord amb el contingut mínim previst en la normativa indicada anteriorment, aquesta part
EXPOSA
1.DESCRIPCIÓ DELS FETS:
La societat consultant va ésser constituïda mitjançant escriptura pública com a societat limitada i es troba inscrita en el Registre de Societats del Govern d’Andorra.
La consultant és la Societat capçalera d’un grup d’empreses no establertes en territori andorrà, en aquest sentit, cal tenir present que en l’actualitat aquest grup es troba en un procés de creixement i d’expansió, fet que comportarà la propera obertura d’altres filials, com per exemple a Barcelona.
L’objecte social de la Societat consisteix en la prestació de serveis administratius, comptables, de gestió i control d’activitats empresarials d’altres societats, quedant expressament excloses les activitats pròpies dels sistema financer. L’empresa consultant podrà també realitzar altres activitats que constitueixin objectes accessoris o complementaris al principal indicat.
En aquest sentit, l’activitat principal de la Societat i del grup al que pertany consisteix principalment a la gestió d’actius hotelers. Al respecte, a aquesta part li agradaria remarcar que la inversió en els actius hotelers i/o immobles es materialitzaran per part d’un fons d’inversió establert a Luxemburg.
Concretament, la societat consultant prestarà serveis d’assessorament i consultoria al fons d’inversió abans esmentat, en relació a noves oportunitats d’adquisició d’actius immobiliaris i d’inversió en infraestructures hoteleres arreu del món. Per tal de poder prestar aquest servei, la societat consultant sol·licitarà els serveis d’assessorament i consultoria a diverses empreses o persones físiques establertes al país on es localitzen els diferents hotels i/o immobles, i on es materialitzaran de forma efectiva les esmentades inversions. Atesa la particularitat i especificitats dels sector, la Societat ha de comptar amb l’experiència i assessorament de diversa índole dels professionals establerts als Estats on es planteja efectuar la inversió hotelera i/o immobiliària.
Arran de les nombroses oportunitats d’inversió a nivell internacional en les què es troba immers el grup, la Societat preveu rebre un conjunt de factures de serveis provinents de proveïdors no establerts en territori andorrà, essent aquests serveis relacionats amb la consultoria, l’anàlisi de mercats, planificació estratègica, etc.
D’acord amb la informació exposada anteriorment, la Societat presenta a continuació les diferents operatives en els que preveu veure´s immersa i que són objecte de la present consulta tributària:
a. La societat consultant preveu rebre factures al seu nom i procedents de persones jurídiques i/o físiques no-residents fiscals a Andorra pels serveis indicats com segueix:
Consultoria estratègica en relació a la identificació d’oportunitats d’inversió.
Assessorament en quant a definició d’estratègies d’inversió hoteleres, recerca i anàlisi d’actius immobiliaris.
Anàlisi de bases de dades del sector hoteler i estudis de mercat.
Elaboració d’informes en relació a la rendibilitat d’un projecte i previsió de quota de mercat.
Anàlisi de la viabilitat tècnica d’un projecte (Technical Due Diligence)
Confeccions de plans de negoci i implementacions dels mateixos.
Assessorament en la gestió d’actius i la gestió de fons d’inversió.
Així com, despeses associades incorregudes per l’entitat no-resident fiscal a Andorra, tals com bitllets d’avió, dietes, etc.
Aquesta part té interès en remarcar que aquests serveis poden ser prestats bé per entitats vinculades a la societat consultant o bé, per entitats independents. En tot cas, tots aquests serveis estaran lligats a inversions en actius immobiliaris ubicats fora del territori andorrà.
D’altra banda, s’ha de tenir en compte que és possible que aquests serveis anteriorment detallats siguin refacturats al fons d’inversió o una altra empresa del grup.
b. Arran del desenvolupament i bona evolució de l’activitat, la societat consultant com a capçalera del grup, té previst obrir properament una filial a Barcelona. L’obertura d’aquesta Societat, implicarà que la societat consultant hagi de sufragar amb les costos inicials d’obertura fins al moment en què la nova societat sigui plenament operativa.
Aquestes despeses inclouran, principalment, els serveis subministrats per empreses no-residents fiscals a Andorra relacionats amb la selecció de professionals adequats per a societat establerta a Barcelona i a l’arrendament de l’oficina amb seu a la ciutat esmentada. Així mateix, també podran rebre altres serveis en relació a la posada en marxa d’aquesta nova societat, com per exemple despeses notarials.
Aquest serveis seran prestats directament per entitats o empresaris establerts fora del territori andorrà, concretament, la majoria d’ells estarien en territori espanyol.
Així mateix, s’ha de tenir en compte que és possible que aquestes despeses siguin refacturades a la filial, un cop aquesta estigui completament operativa.
Prenent en consideració la situació descrita anteriorment i d’acord amb allò establert a l’article 65 de la Llei 21/2014 de bases de l’ordenament tributari, la societat consultant presenta la present consulta tributària amb la finalitat de confirmar si aquestes despeses constitueixen el fet generador de l’IRNR juntament amb el tractament d’aplicació sobre l’IGI.
2. NORMATIVA:
Tot seguit, s’indica la normativa que seria d’aplicació a la situació objecte de la present consulta sota l’enteniment d’aquesta part:
- Llei 94/2010, del 29 de desembre, de l’Impost sobre la Renda dels No-Residents fiscals.
- Decret legislatiu del 29 d’abril de 2015 de publicació del text refós de la Llei 94/2010, del 29 de desembre, de l’Impost Sobre la Renda dels No-Residents fiscals.
- Reglament d’aplicació de la Llei 94/2010, de l’impost sobre la Renda dels No-Residents fiscals, del 25 de gener de 2012.
- Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’Impost General Indirecte i modificacions posteriors.
- Decret legislatiu del 29 d’abril de 2015 de publicació del text refós de la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’Impost General Indirecte.
- Reglament d’aplicació de la Llei 11/2012, de l’Impost General Indirecte, del 21 de juny de 2014.
3. INTERPRETACIÓ FISCAL DE LA SITUACIÓ PLANTEJADA:
En funció de la situació descrita i detallada anteriorment, i atenent a les disposicions de la normativa en vigor, la societat consultant exposa a continuació el tractament fiscal que resultaria d’aplicació, sota el seu enteniment:
3.1 Tributació a efectes de l’Impost sobre la Renda dels No-Residents fiscals
La Llei de l’Impost sobre la Renda dels No-Residents Fiscals (d’ara endavant, Llei de l’IRNR) estableix, en el seu article 4, que són obligats tributaris d’aquest impost les persones físiques i les persones jurídiques no-residents fiscals al Principat d’Andorra, que obtinguin rendes en aquest territori. De manera que en aplicació d’aquest article, podrien rebre la consideració d’obligats tributaris aquelles persones jurídiques no-residents que obtenen rendiments en territori andorrà sempre que aquestes desenvolupin una activitat que constitueixi el fet generador en concepte de l’IRNR.
A aquests efectes, l’article 9 d’aquesta mateixa Llei preveu que es consideren rendes obtingudes en territori andorrà les provinents d’activitats desenvolupades dins del territori esmentat, les que procedeixen de béns situats a Andorra o les que provinguin de drets exercitables o utilitzables al Principat. Així mateix, l’apartat 2 de l’article esmentat, preveu que no es consideren rendes obtingudes en territori andorrà les rendes que corresponguin a drets o prestacions contractades, realitzades i utilitzades fora del territori andorrà.
Per tal de determinar el tractament fiscal d’aplicació als serveis que estarien prestats per entitats no-residents fiscals, és necessari analitzar si cadascun d’aquests constituiria el fet generador de l’Impost. A aquestes efectes, i atenent a la naturalesa i objecte dels serveis rebuts per la entitat consultant, revesteix especial importància determinar si la regla d’exclusió prevista a l’article 9.2 de la LIRNR resultaria d’aplicació.
En particular, s’ha de tenir en compte que els serveis objecte de la present consulta (i descrits en l’apartat anterior) tenen com a factor comú, el fet que aquests estan estretament vinculats a inversions que es materialitzarà fora del territori andorrà.
Tot seguit, s’analitza el tractament fiscal que correspondria als serveis i operacions objectes de la present consulta atenent a la seva naturalesa:
a. Els serveis que la societat consultant preveu rebre per tal de poder a dur terme les inversions hoteleres i/o immobiliàries que, com ja s’ha especificat, es materialitzarien fora del territori andorrà:
Consultoria estratègica en relació a la identificació d’oportunitats d’inversió.
Assessorament en quant a definició d’estratègies d’inversió hoteleres, recerca i anàlisi d’actius immobiliaris.
Anàlisi de base de dades del sector hoteler i estudis de mercat.
Elaboració d’informes en relació a la rendibilitat d’un projecte i previsió de quota de mercat.
Anàlisi de la viabilitat tècnica d’un projecte (Technical Due Diligence)
Confeccions de plans de negoci i implementacions dels mateixos.
Assessorament en la gestió d’actius i la gestió de fons d’inversió.
Així com, despeses associades incorregudes per l’entitat no-resident fiscal a Andorra, tals com bitllets d’avió, dietes, etc.
Com es pot observar, tots aquets serveis es quantificarien com a necessaris i imprescindibles per a formalitzar les inversions fora del territori andorrà. Al respecte, cal recordar que aquests serveis seran prestats per professionals locals atenent a les especificitats pròpies del sector.
b. Els serveis necessaris per a la constitució de filials establertes fora del territori andorrà:
Arrendament de les oficines de la filial, ubicades fora d’Andorra.
Selecció de professionals/empleats adequats per a la filial.
Serveis de notaria
Altres serveis en relació a l’inici de l’activitat d’aquesta nova societat.
El serveis indicats anteriorment seran contractats, realitzats i utilitzats fora del territori andorrà. Atès que aquests serveis tenen com a finalitat l’anàlisi de la viabilitat d’una inversió que es materialitzarà en la seva globalitat fora d’Andorra, aquesta part entén que és innegable que la utilització efectiva d’aquests serveis té lloc fora del territori andorrà i que per aquest motiu, les operacions consultades complirien els requisits previstos a l’apartat 2 de l’article 9 de l’IRNR.
En conseqüència, la Societat considera que a les operacions consultades els hi resulta plenament d’aplicació l’exclusió prevista a l’esmentat l’article 9.2 de la LIRNR, i que per tant, aquests serveis no constitueixen el fet generador en concepte de l’Impost de la Renda del No-Residents, en tant què aquests serveis seran contractats, realitzats/desenvolupats i utilitzats fora del territori andorrà, en els país on es localitzin els actius immobiliaris o bé les noves filials.
Com ja s’ha esmentat anteriorment, la societat consultant podria procedir a refacturar el cost del servei al fons d’inversió o bé, a una altra societat del grup. Davant d’aquesta situació, aquesta part considera que la qualificació i tractament fiscal de l’operació no haurien de veure’s modificats per aquesta circumstància.
3.2 Tributació a efectes de l’Impost General Indirecte
La Llei de l’Impost General Indirecte (d’ara endavant, Llei de l’IGI) estableix, en el seu article 43, les regles generals per a la localització de les prestacions de serveis. En aquest sentit, les prestacions de serveis s’entendran realitzades en el territori andorrà quan el destinatari dels quals tingui el seu domicili o residència habitual a Andorra.
A aquests efectes, en els casos que no s’apliquin regles especials i per tant, no existeixi imposició indirecta en els països estrangers (on es realitzin les prestacions de servei), l’entitat consultant considera que seria d’aplicació la regla general de localització de l’article 43 de l’IGI.
Per altra banda, l’article 52, apartat 1b) d’aquesta mateixa Llei preveu que són obligats tributaris d’aquest impost els empresaris o professionals per qui es realitzen les operacions subjectes a gravàmens següents:
“Quan els empresaris o els professionals que realitzen els lliuraments de béns o presten els serveis subjectes a l’impost no estan establerts en l’àmbit territorial de l’impost i els destinataris de les operacions realitzades són empresaris o professionals establerts en territori andorrà”
En conseqüència, la societat consultant considera que les factures relatives a les operacions anteriorment exposades en l’apartat 3.1, sempre i quan no hagin tingut una imposició indirecta en el país d’origen, correspondran a serveis localitzats a territori andorrà a efectes de l’IGI. Davant d’aquesta situació, aquesta part considera que seria d’aplicació la regla d’inversió de l’obligat tributari. Al haver-se d’auto repercutir l’IGI corresponent, la Societat haurà d’informar de les mateixes en les caselles 11 i 39 del formulari 900 de l’Impost General Indirecte.
En aquells casos que els serveis siguin facturats juntament amb despeses associades incorregudes per l’entitat noresident fiscal a Andorra, tals com bitllets d’avió, dietes i altres despeses relacionades amb desplaçament i comunicacions, aquesta part considera que aquestes despeses associades, qualificades com a suplerts, no formaran part de la base de tributació de l’Impost, d’acord al que estableix l’article 47, apartat 4 b) i que per tant, no romandrien subjectes a l’IGI, no havent-se d’informar a la declaració corresponent.
QÜESTIÓ PLANTEJADA:
4. CONCLUSIONS:
D’acord amb allò exposat anteriorment, i en funció de la situació exposada en la present consulta, aquesta part entén que el tractament fiscal d’aplicació als diferents serveis prestats per entitat no-residents seria el següent:
Des del punt de vista de l’Impost sobre la Renda dels No-Residents, els serveis prestats pels no-residents no estarien subjectes a aquest impost atès que els serveis consultats estan contractats, realitats i utilitzats fora d’Andorra. Al respecte, ens agradaria remarcar que els serveis rebuts per l’entitat consultant tenen com a finalitat la materialització d’inversions fora del territori andorrà, complint-se, per tant, els requisits previstos a l’exclusió del fet generador.
Des del punt de vista de l’Impost General Indirecte, aquests serveis estarien localitzats en territori andorrà al ser d’aplicació la regla general de localització. De manera que l’empresa consultant serà considerada obligat tributari de l’Impost als ser la destinatària d’un servei prestat per una entitat no establerta en el Principat d’Andorra.
En quant als suplerts, aquests no constituiran una prestació de serveis per l’obligat tributari i en conseqüència, no formarien part de la base de tributació.
És per això que plantegem la corresponent consulta per tal de clarificar i consensuar amb el ministeri encarregat de les finances la interpretació de l’articulat de la Llei en relació a l’aplicació de la Llei 94/2010, del 29 de desembre, de l’Impost sobre la Renda dels No-Residents Fiscals, el Reglament d’aplicació de la Llei 94/2010, de l’Impost sobre la Renda dels No-Residents fiscals, del 25 de gener de 2012 i la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’Impost General Indirecte i modificacions posteriors; i Reglament d’aplicació de la Llei 11/2012, de l’Impost General Indirecte, del 21 de juny de 2014.
Resposta
En referència amb la vostra consulta, us informem que la Llei 94/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, en l’article 9 estableix que:
“Article 9. Rendes obtingudes en territori andorrà
1. Es consideren rendes obtingudes en territori andorrà les provinents d’activitats desenvolupades dins del territori esmentat, les que procedeixin de béns situats a Andorra o les que provinguin de drets exercitables o utilitzables al Principat.
2. En particular, es consideren rendes obtingudes en el territori andorrà totes aquelles que siguin satisfetes per persones jurídiques residents a Andorra, o per persones físiques, que siguin empresaris o professionals residents a Andorra; excepte que les rendes corresponguin a drets o prestacions contractades, realitzades i utilitzades fora del territori andorrà.”
La Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, en l’article 43, apartat 1a estableix que:
“
Article 43. Lloc de realització de les prestacions de serveis. Regles generals
1. Les prestacions de serveis s’entenen realitzades al territori andorrà en els casos que, exposats a continuació i sense perjudici del que disposa l’
apartat 2 d’aquest article i l’
article 44 d’aquesta Llei:
a) Quan el destinatari és un empresari o professional que actua com a tal i té la seu de la seva activitat econòmica o un establiment permanent o, en el seu defecte, té el seu domicili o residència habitual a Andorra, sempre que es tracti de serveis que tenen per destinataris l’esmentada seu, l’establiment permanent, el domicili o la residència habitual.”
La Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, en l’article 47, apartat 4b estableix que:
“Article 47 Base de tributació. Regla general
4. Es considera que no formen part de la base de tributació de l’impost:
b) Els suplerts, entenent com a tals les quantitats a percebre per atendre pagaments en nom i per compte de tercers que, en conseqüència, no constitueixen una contraprestació d’un lliurament de béns o una prestació de serveis realitzat per l’obligat tributari.”
D’altra banda, la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, en l’article 52, apartat 1 estableix que:
“Article 52. Obligats tributaris en els lliuraments de béns i les prestacions de serveis
1. Són obligats tributaris de l’impost:
a) Amb caràcter general, els empresaris o els professionals que realitzen els lliuraments de béns o prestin els serveis subjectes a l’impost.
b) No obstant això, són obligats tributaris els empresaris o professionals per qui es realitzen les operacions subjectes a gravamen:
- Quan els empresaris o els professionals que realitzen els lliuraments de béns o presten els serveis subjectes a l’impost no estan establerts en l’àmbit territorial de l’impost i els destinataris de les operacions realitzades són empresaris o professionals establerts en territori andorrà.
- Quan tant l’empresari o el professional que realitzi el lliurament de béns com el destinatari de l’operació no estiguin establerts en el territori andorrà.”
El Reglament de l’impost general indirecte, en l’article 13 estableix que:
“
Article 13. Definició de suplert
Pel que fa a l’aplicació de l’
article 47. 4 b) de la Llei de l’impost, els suplerts han de complir les condicions següents:
a) Que siguin sumes pagades en nom i per compte del client, documentades en factures emeses a nom del client.
b) Que el pagament de les sumes esmentades s’hagi fet en virtut de mandat exprés, verbal o escrit, del mateix client per compte de qui s’actuï.
La justificació de la quantia efectiva d’aquestes despeses es realitza pels mitjans de prova admissibles en dret.”
Segons la informació proporcionada, entenem que els serveis mencionats en el punt a són serveis utilitzats a Andorra per l’entitat matriu amb la finalitat de prendre decisions sobre possibles inversions a l’estranger, amb independència que es duguin o no a terme.
Atès el contingut de l’article 9 de la Llei 94/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals i el que s’ha mencionat en el paràgraf anterior, les rendes que perceben les entitats o persones físiques no residents a Andorra derivades dels serveis mencionats en el punt a de la consulta estan subjectes a l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals.
Pel que fa les prestacions de servei contractades per l’entitat matriu andorrana, mencionades a l’apartat b, en concepte d’arrendament de les oficines de la filial ubicades fora d’Andorra, selecció de professionals i/o empleats per dur a terme tasques a la filial i serveis de notaria per a la constitució de la filial a l’estranger, entenem que són prestacions de servei contractades, realitzades i utilitzades fora del territori andorrà, i aleshores, les rendes que perceben les entitats o les persones físiques no residents a Andorra derivades dels serveis mencionats no estan subjectes a l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals.
En referència als altres serveis contractats per l’entitat matriu andorrana en relació amb l’inici de l’activitat d’aquesta nova societat filial ubicada a l’estranger mencionats al punt b, entenem que amb la informació proporcionada a la consulta no es pot determinar la subjecció o no a l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals.
En referència amb l’impost general indirecte, us informem que si els serveis mencionats als punts a i b de la vostra consulta tenen com a destinatària l’entitat consultant, els serveis en qüestió es consideren realitzats en territori andorrà i per tant subjectes a l’impost, tal com estableix la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, en l’article 43, apartat 1a.
D’altra banda, atès que els prestadors de serveis no estan establerts en l’àmbit territorial de l’impost, us informem que l’obligat tributari de l’impost general indirecte és l’entitat consultant, tal com estableix la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, en l’article 52, apartat 1b.
Pel que fa a les despeses associades incorregudes per l’entitat no resident fiscal mencionades en el punt a de la vostra consulta, us informem que els suplerts no formen part de la base de tributació de l’impost general indirecte. Es consideren suplerts les quantitats a percebre per atendre pagaments en nom i per compte de tercers que, en conseqüència, no constitueixen una contraprestació d’un lliurament de béns o una prestació de serveis realitzat per l’obligat tributari, tal com estableix la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, en l’article 47, apartat 4b. Les quantitats en qüestió s’han de documentar amb factures a nom del client, i el pagament de les sumes esmentades s’ha d’efectuar en virtut de mandat exprés, verbal o escrit, del mateix client per compte de qui s’actuï, tal com estableix el Reglament de l’impost general indirecte en l’article 13.