Consulta vinculant en relació amb la tributació d’un bescanvi de valors, sobre la data d’adquisició de les accions que són objecte de bescanvi tenint en compte que es van transferir a un trust, i sobre la consideració de bescanvi de valors a efectes del règim fiscal de les operacions de reestructuració empresarial.
| Número de consulta |
CV0177-2020 |
| Data d’emissió |
10/03/2020 |
| Normativa |
Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques
Decret legislatiu de publicació del text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial i de modificació de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats; de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques; de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari; de la Llei 20/2007, del 18 d’octubre, de societats anònimes i de responsabilitat limitada, i de la Llei 21/2006, del 14 de desembre, de l’impost sobre les plusvàlues en les transmissions patrimonials immobiliàries |
ANTECEDENTS
ASSUMPTE
Règim Fiscal de les Operacions de Reorganització Empresarial: Renúncia a l’aplicació del règim fiscal especial del bescanvi de valors establert a l’article 8 del Decret legislatiu de publicació del Text Refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de Règim Fiscal de les Operacions de Reorganització Empresarial sobre el bescanvi de valors adquirits per persones físiques residents fiscals al Principat d’Andorra quan aquestes hagin posseït la propietat dels valors objecte de transmissió, com a mínim, durant els deu anys anteriors a la data del bescanvi de valors.
Impost sobre la Renda de les Persones Físiques: aplicació de l’exempció establerta a la lletra k) del Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del Text Refós de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques per la renda obtinguda com a conseqüència del bescanvi de valors quan s’opti per l’opció de renúncia a l’aplicació mitjançant la comunicació a què es refereix l’article 16 de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de Règim Fiscal de les Operacions de Reorganització Empresarial.
El Sr. A, i el Sr. B, actuant en el seu propi nom i representació, i en nom i representació de la societat C, compareixen i com millor procedeixi en Dret;
MANIFESTEN
Que mitjançant el present escrit, i a tenor del previst a l’article 65 del Decret legislatiu del 7-02-2018 de publicació del Text Refós de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de Bases de l’Ordenament Tributari (d’ara en endavant, TRIBOT) i a l’article 25.1.b) del Decret de l’11-02-2015 pel qual s’aprova el Reglament d’Aplicació dels Tributs (d’ara en endavant RAT), que en aquest moment no s’està tramitant cap procediment o recurs administratiu relacionat amb el règim, la classificació o la qualificació tributària que correspongués plantejat en la present Consulta Tributària Vinculant.
Per tant, se sol·licita el criteri d’aquesta Administració Tributària en relació als assumptes referenciats anteriorment per als períodes impositius 2020 i següents.
1. ANTECEDENTS
1.1 El Sr. A i el Sr. B són residents fiscals al Principat d’Andorra des del 2018 i per tant, considerats obligats tributaris de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques des de l’esmentat període impositiu.
1.2 El Sr. A i el Sr. B van constituir a l’any 2010, una societat sota la legislació de les Illes Verges Britàniques, concretament, la societat D. Com a conseqüència de la constitució de la societat de les Illes Verges Britàniques, el Sr. A va subscriure el 50% de les accions representatives del capital social de l’esmentada societat i el Sr. B va subscriure el 50% restant de les accions representatives del capital social de l’esmentada societat.
1.3 D’altra banda, a l’any 2015, el Sr. A i el Sr. B van acordar la constitució d’un Trust sota la legislació de les Illes Verges Britàniques, i van transferir la titularitat formal de les accions de la societat D, a una tercera persona com a Trustee dedicada a la gestió de patrimonis de Trusts.
1.4 Es manifesta que el Sr. A i el Sr. B van transferir la titularitat formal de les accions mitjançant la constitució del Trust. No obstant, a data de la present consulta, el Sr. A i el Sr. B continuen sent els propietaris reals de les accions esmentades ja que aquests han sigut respectivament Settlors i al mateix temps Beneficiaris del Trust al qual van transferir la titularitat formal de les accions anteriorment esmentades.
1.5 D’altra banda, el Sr. A i el Sr. B ostenten la titularitat de les participacions de la societat resident fiscal al Principat d’Andorra C, societat constituïda sota la legislació del Principat d’Andorra i obligat tributari de l’Impost sobre Societats al Principat d’Andorra.
1.6 Concretament, cadascú ostenta la titularitat del 50% de les participacions representatives del capital social de l’esmentada societat.
1.7 A partir de l’any 2020, el Sr. A i el Sr. B tenen la intenció d’acordar, en la seva condició de socis de la societat C, una ampliació de capital mitjançant aportació no dinerària consistent en l’aportació de les accions de la societat D, per la qual, s’emetrien noves participacions socials de la societat C com a contraprestació de l’aportació no dinerària esmentada anteriorment.
1.8 En aquest sentit, la societat C, adquiriria una participació en el capital social de l’entitat D, que li permetria obtenir la majoria de drets de vot d’aquesta última entitat, mitjançant l’atribució al Sr. A i al Sr. B, a canvi dels seus valors, de valors representatius del capital social de C, atenent una norma proporcional.
1.9 En el moment de l’aportació de les esmentades accions a la societat C, arrel de l’ampliació de capital, el valor normal de mercat de les accions de la societat D, estaria composat en gran mesura per resultats positius generats amb anterioritat a la data de l’aportació no dinerària.
2. QUALIFICACIÓ JURÍDICA
2.1 Règim Fiscal de les operacions de reorganització empresarial: Renuncia a l’aplicació del règim fiscal especial del bescanvi de valors establert a l’article 8 del Decret legislatiu de publicació del Text Refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de Règim Fiscal de les Operacions de Reorganització Empresarial (d’ara en endavant, TRLRFORE) sobre el bescanvi de valors adquirits per persones físiques residents fiscals al Principat d’Andorra quan aquestes hagin posseït la propietat dels valors objecte de transmissió, com a mínim, durant els deu anys anteriors a la data del bescanvi de valors.
2.1.1 L’article 1 del TRLRFORE estableix el següent:
“Article 1. Finalitat i àmbit d’aplicació
1. Aquesta Llei estableix el règim fiscal aplicable a les operacions de fusió, escissió, aportació no dinerària de branca d’activitat, aportació no dinerària d’altres actius, bescanvis de valors i devolució d’actius, llevat que es renunciï a aplicar-lo, en la forma prevista en la mateixa Llei.
2. Les disposicions de la Llei seran aplicables, amb els requisits i condicions previstos en la mateixa Llei, a les operacions referides a l’apartat anterior, quan les duguin a terme entitats residents al Principat d’Andorra o quan hi intervinguin persones físiques o entitats residents al Principat d’Andorra o no residents en els supòsits previstos en aquesta Llei.”
2.1.2 L’apartat cinquè de l’article 2 del TRLRFORE estableix el següent:
“Article 2. Definicions
5. Als efectes d’aquesta Llei, té la consideració d’operació de bescanvi de valors l’operació per la qual una entitat adquireix una participació en el capital social d’una altra entitat que li permet obtenir la majoria de drets de vot d’aquesta altra entitat o, si ja disposa de la majoria referida, adquirir-ne una major participació, mitjançant l’atribució als socis de l’altra entitat, a canvi dels seus valors, de valors representatius del capital social de la primera entitat, atenent una norma proporcional, i, si escau, d’una compensació en diners que no superi el 10% del valor nominal o, a falta del valor nominal, d’un valor equivalent al nominal dels valors que es dedueixi de la seva comptabilitat.”
2.1.3 L’article 8 del TRLRFORE estableix el següent:
“1. No s’han d’integrar en la base de tributació de l’impost sobre societats, de l’impost sobre la renda de les persones físiques o de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals les rendes que es posin de manifest com a conseqüència de les operacions de bescanvi de valors quan els socis que realitzin el bescanvi rebin valors representatius del capital social d’una entitat resident fiscal al Principat d’Andorra.
No obstant això, cadascun dels socis que efectuïn el bescanvi de valors pot optar per integrar a la base de tributació de l’impost que sigui aplicable la totalitat de les rendes obtingudes com a conseqüència de l’operació, sense que aquesta opció impliqui la renúncia a l’aplicació del règim previst en aquesta Llei a l’operació.
2. Llevat que hagin optat per la integració de les rendes en els termes previstos al segon paràgraf de l’apartat anterior, les accions o participacions rebudes pels socis com a conseqüència de les operacions de bescanvi de valors es valoren, als efectes de l’impost sobre societats, l’impost sobre la renda de les persones físiques o l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, pel valor fiscal que tenien les accions o participacions entregades abans de l’operació, i les accions o participacions rebudes conserven la data d’adquisició de les entregades.
3. Les accions o participacions rebudes per l’entitat que realitza el bescanvi es valoren, als efectes de l’impost sobre societats, pel mateix valor fiscal que tenien a la seu dels socis que realitzen l’aportació, mantenint-se igualment la mateixa data d’adquisició.
No obstant això, en cas que les rendes obtingudes pels socis no hagin estat subjectes a tributació al Principat d’Andorra o en cas que els socis hagin exercit l’opció prevista al segon paràgraf de l’apartat 1 anterior, les accions o participacions rebudes es valoren pel seu valor normal de mercat a la data de realització del bescanvi de valors i la seva data d’adquisició és la de la realització de l’operació.”
2.1.4 L’apartat primer de l’article 15 del TRLRFORE estableix el següent:
“
Article 15. Aplicació del règim
1. El règim fiscal previst en aquesta Llei serà aplicable a les operacions que compleixin les definicions previstes a l’
article 2, excepte que expressament s’opti per la renúncia a l’aplicació mitjançant la comunicació a què es refereix l’
article 16.”
2.1.5 L’article 16 del TRLRFORE estableix el següent:
“
Article 16. Obligació de comunicació
1. La realització de les operacions previstes a l’
article 2 ha de ser comunicada a l’Administració tributària, amb caràcter previ a l’atorgament de l’escriptura pública corresponent, per la persona física o entitat adquirent de les operacions. Tanmateix, quan l’adquirent sigui no -resident en territori andorrà, la comunicació l’ha d’efectuar el transmissor. En cas que ni l’entitat transmissora ni l’adquirent siguin residents al Principat d’Andorra, s’aplicaran les regles següents:
a) Quan hi intervinguin socis residents al Principat d’Andorra, els socis esmentats presentaran la comunicació.
b) Quan no es doni el supòsit previst a la lletra a) anterior i, com a conseqüència de l’operació realitzada, es transmetin accions o participacions en el capital social d’una entitat amb residència fiscal al Principat d’Andorra, l’adquirent presentarà la comunicació.
c) Quan no es doni cap dels supòsits previstos a les lletres a) i b) anteriors i, com a conseqüència de l’operació realitzada, es transmetin elements patrimonials que, una vegada realitzada, restin afectes a un establiment permanent a Andorra de l’adquirent no resident, l’adquirent presentarà la comunicació.
En aquesta comunicació s’ha d’indicar el tipus d’operació realitzada i s’han d’identificar les persones físiques i entitats intervinents, així com els seus socis. Així mateix, s’hi ha de fer constar, si escau, l’opció per la renúncia a aplicar el règim fiscal previst per aquesta Llei, als efectes que es preveuen a l’
apartat 1 de l’article 15.”
2.2 Impost sobre la Renda de les Persones Físiques: aplicació de l’exempció establerta a la lletra k) del Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del Text Refós de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques, per la renda obtinguda com a conseqüència del bescanvi de valor quan s’opti per l’opció de renúncia a l’aplicació mitjançant la comunicació a què es refereix l’article 16 del TRLRFORE.
2.2.1 La lletra k) de l’article 5 del Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del Text Refós de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques, (d’ara en endavant, TRLIRPF) estableix el següent:
“k) Els guanys i les pèrdues de capital obtinguts com a conseqüència de la transmissió o el reemborsament de les accions o participacions en qualsevol organisme d’inversió col·lectiva regulat en la normativa aplicable a aquests organismes així com els guanys i pèrdues de capital obtinguts com a conseqüència de les transmissions de valors representatius de la participació en els fons propis d’entitats, quan el transmitent, individualment o conjuntament amb entitats vinculades segons el que preveu la Llei de l’impost sobre societats o amb altres persones unides per vincles de parentiu, inclòs el cònjuge i la parella en el cas d’unions estables de parella, segons es defineixen a la normativa reguladora de les unions estables de parella, per consanguinitat o adopció en línia descendent, ascendent o col·lateral, fins al tercer grau inclusivament, no hagi tingut una participació superior al 25 per cent en el capital, els fons propis, els resultats o els drets de vot de l’entitat en els dotze mesos anteriors al moment de la transmissió.
No obstant el que s’estableix en el paràgraf anterior, també n’estan exempts els guanys i pèrdues de capital obtinguts com a conseqüència de la transmissió d’aquests valors quan existeixi una participació, computada en els termes indicats, superior al 25 per cent en el capital, els fons propis, els resultats o els drets de vot de l’entitat en els dotze mesos anteriors al moment de la transmissió, quan l’obligat tributari hagi posseït la propietat dels valors objecte de transmissió, com a mínim, durant els deu anys anteriors a la transmissió.”
2.2.2 El Comunicat tècnic sobre la tributació en l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques de determinats productes financers emès pel Departament de Tributs i de Fronteres, amb data 4 de març del 2015, a l’apartat VI relatiu a Participacions en entitats, estableix que:
“[...]
En tot cas, l’
apartat k de l’article 5 de la Llei de l’impost preveu que els guanys i les pèrdues de capital obtinguts com a conseqüència de la transmissió de valors representatius de la participació en els fons propis d’entitats, estan exempts quan el transmitent, individualment o conjuntament amb entitats vinculades segons el que preveu la Llei de l’impost sobre societats o amb altres persones unides per vincles de parentiu, inclòs el cònjuge i la parella en el cas d’unions estables de parella, segons es defineixen a la normativa reguladora de les unions estables de parella, per consanguinitat o adopció en línia descendent, ascendent o col·lateral, fins al tercer grau inclusivament, no hagi tingut una participació superior al 25 per cent en el capital, els fons propis, els resultats o els drets de vot de l’entitat en els dotze mesos anteriors al moment de la transmissió.
No obstant el que s’estableix en el paràgraf anterior, també n’estan exempts els guanys i les pèrdues de capital obtinguts com a conseqüència de la transmissió d’aquests valors quan existeixi una participació, computada en els termes indicats, superior al 25 per cent en el capital, els fons propis, els resultats o els drets de vot de l’entitat en els dotze mesos anteriors al moment de la transmissió, quan l’obligat tributari hagi posseït la propietat dels valors objecte de transmissió, com a mínim, durant els deu anys anteriors a la transmissió.
[...]
De la mateixa manera, l’anul·lació de la participació titularitat d’un soci en una entitat que es dissol sense liquidació en virtut d’una operació societària de fusió o escissió, i l’atribució, a canvi d’aquesta participació, de noves participacions en l’entitat beneficiària del patrimoni transmès en el marc de l’operació, igualment dóna lloc a un guany o una pèrdua patrimonial que es computa com la diferència entre el valor normal de mercat de les participacions rebudes i el valor d’adquisició de la participació anul·lada.
En aquestes dos situacions (és a dir, liquidació d’entitats i operacions de fusió i escissió), els guanys i pèrdues de capital obtinguts estan exempts per aplicació de la
lletra k de l’article 5 de la Llei de l’impost, si es compleixen els requisits establerts a aquest efecte.”
2.2.3 La Consulta Vinculant número CV0146-2019, del 8 de març del 2019, del Departament de Tributs i de Fronteres estableix que:
“S’ha de considerar si la figura del trust resulta compatible amb els principis del dret civil andorrà. En relació amb aquest aspecte, l’ordenament jurídic del Principat d’Andorra no té en compte la institució del trust; aleshores, a efectes fiscals aquesta figura es considerarà transparent, és a dir, com a no constituïda
De manera que les relacions jurídiques regulades per la mateixa figura no tindran efectes. Per tant, l’atribució de la titularitat dels béns a efectes fiscals correspondrà al settlor o bé al beneficiari. Aquest criteri va ser manifestat mitjançant el
Comunicat del tècnic del 25-11-2015 sobre la tributació en l’impost sobre la renda de les persones físiques de les rendes obtingudes a través de trusts i fundacions de dret estranger, emès pel Departament de Tributs i de Fronteres. El comunicat en qüestió, a l’apartat b, referent a les regles de tributació, expressa que:
“b) Regles de tributació
[...]
En primer lloc, resulta clar que en cap supòsit es podrà entendre que el trustee (en la seva condició de tal) gaudeixi d’una posició equiparable a la del titular dels béns, en la mesura que es tracta d’un gestor dels mateixos béns, el qual, en virtut d’una obligació contractual, assumeix aquest deure de gestió en el marc (més o menys ampli) de les instruccions rebudes, però sempre en benefici i interès d’una altra persona (és a dir, el beneficiari).
Per tant, l’atribució de la titularitat dels béns a efectes fiscals i, com a conseqüència, de les rendes que es puguin generar, s’haurà de fer, bé al settlor o bé al beneficiari, en funció de les característiques específiques del trust en qüestió.
En termes generals, s’ha de concloure que, atès que el trust com a tal i els seus efectes jurídics no es reconeixen des de la perspectiva del dret andorrà, com a regla general es considerarà que el settlor reté la titularitat dels béns a efectes fiscals i, per tant, serà considerat l’obligat tributari en relació amb les rendes generades pels béns integrants del patrimoni del trust.
[...]
En conseqüència, en el cas en qüestió, en què el consultant ha sigut el setllor i al mateix temps el beneficiari dels trusts als quals es van transferir les accions, als efectes de l’impost sobre la renda de les persones físiques, s’entendrà que el consultant ha sigut propietari de les accions des del moment que es va constituir la societat.”
QÜESTIÓ PLANTEJADA
3. CONSULTA FORMULADA
Per tot l’anterior, se sol·licita a l’Administració Tributària que, a la vista de quant s’ha exposat anteriorment i atès l’establert a l’article 65 del TRLBOT, emeti criteri vinculant sobre les següents qüestions:
1. Confirmació, tal i com es proposa, que d’acord a l’establert als article 8.1, 15.1 i 16 del TRLRFORE, els consultants poden optar per la renúncia a l’aplicació Règim Fiscal de les Operacions de Reorganització Empresarial per l’operació de bescanvi de valors descrita anteriorment.
2. Confirmació, tal i com es proposa, que d’acord a l’establert a la lletra k) de l’article 5 del TRLIRPF, el guany patrimonial a computar com la diferència entre el valor normal de mercat dels béns rebuts i el valor d’adquisició de les participacions bescanviades, estaria exempt de tributació en l’IRPF dels consultants per haver tingut una participació en el capital de la societat D, superior al 25 per cent en els dotze mesos anteriors al moment del bescanvi de valors, i s’hauria posseït la propietat dels valors objecte de transmissió durant els deu anys anteriors a l’esmentada operació.
3. Confirmació, tal i com es proposa, que el valor normal de mercat de les participacions rebudes pels consultants com a conseqüència del bescanvi de valors es correspondria amb el valor normal de mercat de les accions adquirides per l’entitat beneficiària en el moment del bescanvi de valors, i, en una futura transmissió de participacions de la societat C, pels consultants, aquest seria el valor d’adquisició d’aquestes participacions.
4. Confirmació, tal i com es proposa, que les accions rebudes per l’entitat que realitza el bescanvi de valors es valoren, als efectes de l’Impost sobre Societats, pel seu valor normal de mercat a la data de realització del bescanvi de valors i la seva data d’adquisició és la de la realització de l’operació.
Resposta
Amb referència amb la vostra consulta, primerament s’ha de tenir present que l’ordenament jurídic del Principat d’Andorra no té en compte la institució del trust; aleshores, a efectes fiscals aquesta figura es considerarà transparent, és a dir, com a no constituïda. De manera que les relacions jurídiques regulades per la mateixa figura no tindran efectes. No obstant això, es tracta d’un contracte que pot tenir múltiples opcions de configuració, amb determinats pactes, condicions i clàusules especifiques. Tenint en compte l’especial naturalesa d’aquesta figura i l’escassa informació proporcionada a la consulta en relació amb les seves característiques, no es possible efectuar una resposta precisa a les qüestions relacionades amb aquest tipus de contracte.
Referent a la qüestió sobre l’aplicació del règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, el Decret legislatiu de publicació del text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, a l’article 1.1, preveu el següent: “Aquesta Llei estableix el règim fiscal aplicable a les operacions de fusió, escissió, aportació no dinerària de branca d’activitat, aportació no dinerària d’altres actius, bescanvis de valors i devolució d’actius, llevat que es renunciï a aplicar-lo, en la forma prevista en la mateixa Llei.” Així mateix, l’article 2 de la normativa esmentada estableix les definicions de les operacions que es poden acollir al règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial. Concretament, en relació amb la consideració de bescanvi de valors, l’apartat 5 disposa el següent: “Als efectes d’aquesta Llei, té la consideració d’operació de bescanvi de valors l’operació per la qual una entitat adquireix una participació en el capital social d’una altra entitat que li permet obtenir la majoria de drets de vot d’aquesta altra entitat o, si ja disposa de la majoria referida, adquirir-ne una major participació, mitjançant l’atribució als socis de l’altra entitat, a canvi dels seus valors, de valors representatius del capital social de la primera entitat, atenent una norma proporcional, i, si escau, d’una compensació en diners que no superi el 10% del valor nominal o, a falta del valor nominal, d’un valor equivalent al nominal dels valors que es dedueixi de la seva comptabilitat.”
D’altra banda, la mateixa Llei, a l’article 8, en relació amb el règim fiscal del bescanvi de valors, preveu el següent:
“Article 8. Règim fiscal del bescanvi de valors
1. No s’han d’integrar en la base de tributació de l’impost sobre societats, de l’impost sobre la renda de les persones físiques o de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals les rendes que es posin de manifest com a conseqüència de les operacions de bescanvi de valors quan els socis que realitzin el bescanvi rebin valors representatius del capital social d’una entitat resident fiscal al Principat d’Andorra.
No obstant això, cadascun dels socis que efectuïn el bescanvi de valors pot optar per integrar a la base de tributació de l’impost que sigui aplicable la totalitat de les rendes obtingudes com a conseqüència de l’operació, sense que aquesta opció impliqui la renúncia a l’aplicació del règim previst en aquesta Llei a l’operació.
2. Llevat que hagin optat per la integració de les rendes en els termes previstos al segon paràgraf de l’apartat anterior, les accions o participacions rebudes pels socis com a conseqüència de les operacions de bescanvi de valors es valoren, als efectes de l’impost sobre societats, l’impost sobre la renda de les persones físiques o l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, pel valor fiscal que tenien les accions o participacions entregades abans de l’operació, i les accions o participacions rebudes conserven la data d’adquisició de les entregades.
3. Les accions o participacions rebudes per l’entitat que realitza el bescanvi es valoren, als efectes de l’impost sobre societats, pel mateix valor fiscal que tenien a la seu dels socis que realitzen l’aportació, mantenint-se igualment la mateixa data d’adquisició.
No obstant això, en cas que les rendes obtingudes pels socis no hagin estat subjectes a tributació al Principat d’Andorra o en cas que els socis hagin exercit l’opció prevista al segon paràgraf de l’apartat 1 anterior, les accions o participacions rebudes es valoren pel seu valor normal de mercat a la data de realització del bescanvi de valors i la seva data d’adquisició és la de la realització de l’operació.”
D’acord amb els preceptes esmentats, en la mesura que l’entitat adquireix participacions d’una societat que li permeten obtenir la majoria dels drets de vot de la mateixa societat, que l’entitat beneficiària de les aportacions és resident fiscal a Andorra i que com a conseqüència d’aquesta aportació a les persones consultants se li atribuiran participacions en el capital social de la societat andorrana, l’operació tindrà la consideració de bescanvi als efectes del règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial.
Per altra banda, el Decret legislatiu de publicació del text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, a l’article 15.2, estableix el següent: “No obstant això, el règim fiscal previst en aquesta Llei no és aplicable a les operacions referides a l’article 2 que tinguin com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal. El fet que una operació no s’efectuï per motius econòmics vàlids, com ara la reestructuració o la racionalització de les activitats de les parts que hi intervenen, sinó amb la mera finalitat d’aconseguir un avantatge fiscal, constitueix una presumpció que l’operació té com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal. Les actuacions de comprovació de l’Administració tributària que determinin la inaplicació total o parcial del règim fiscal previst en aquesta Llei per aplicació de les disposicions del paràgraf anterior eliminaran exclusivament els efectes de l’avantatge fiscal assolit indegudament, sense perjudici de la liquidació dels interessos moratoris que siguin procedents i de l’aplicació del règim sancionador corresponent, si escau.” Quant a aquest requisit, indispensable per a l’aplicació del règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, a la consulta no s’especifiquen les raons que justifiquen el fons econòmic de les aportacions no dineràries efectuades pels consultants.
Als efectes de la tributació dels socis, el Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques, a l’article 24.1, estableix el següent: “1. Als efectes d’aquest impost, es consideren “guanys i pèrdues de capital” les variacions en el valor del patrimoni de l’obligat tributari que es posin de manifest amb motiu de qualsevol alteració en la seva composició, excepte que per aplicació d’aquesta Llei es considerin rendes.” En conseqüència, el bescanvi de valors dona lloc a un guany o una pèrdua patrimonial que es computa com la diferència entre el valor normal de mercat de les participacions rebudes i el valor d’adquisició de la participació entregada. Aquest guany podria estar exempt si es compleixen les condicions establertes a l’article 5.k de la Llei de l’impost. Altrament, en seu dels consultants, les participacions rebudes com a resultat de l’operació es valoraran fiscalment amb el valor de mercat que les mateixes participacions tinguessin en el moment de efectuar l’operació de bescanvi. Aquesta valoració és la que es tindrà en compte com a valor d’adquisició per a una posterior transmissió.
Pel que fa a la valoració de les participacions rebudes per la societat andorrana, es valoraran pel seu valor normal de mercat a la data de realització del bescanvi de valors i la seva data d’adquisició és la de la realització de l’operació.