Consulta vinculant en relació amb la qualificació d’una renda derivada d’un determinat fons de pensió estranger.
| Número de consulta |
CV0172-2020 |
| Data d’emissió |
09/01/2020 |
| Normativa |
Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques |
ANTECEDENTS
Els consultants,
EXPOSEN:
Que d’acord amb els requisits establerts a l’article 65 del text refós de la Llei 21/2014 del 16 d’octubre, de Bases de l’Ordenament Tributari i l’article 25 del Decret de 24 de març de 2013, pel qual s’aprova el Reglament d’Aplicació dels Tributs, per mitjà del present escrit volem formular davant l’Administració Tributaria d’Andorra, consulta vinculant en relació a l’impost sobre la Renda de les Persones Físiques, a l’empara de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (en endavant, Llei de l’IRPF) i del Reglament, del 23 de juliol del 2014, d’aplicació de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (en endavant, Reglament de l’IRPF).
MANIFESTACIONS PRÈVIES
Que d’acord amb allò que disposa l’article 25 del Reglament d’aplicació dels tributs, es manifesta de forma expressa que en el moment de presentar aquesta consulta vinculant, els consultants no estan tramitant un procediment o recurs administratiu relacionat amb la qualificació tributària plantejada en la present consulta.
Per tant, es sol·licita el criteri vinculant d’aquesta Administració Tributària en relació als fets que es descriuran a continuació per al període impositiu 2019 i següents.
DESCRIPCIÓ DELS FETS
1. Els consultants són beneficiaris d’un pla de pensions.
2. El referit Pla de pensions és, segons el seu emissor un pla de pensions qualificat per al seu reconeixement a l’estranger (QROPS). Es a dir, el “QROPS” és un fons específicament dissenyat perquè els residents del Regne Unit que es traslladen a l’estranger puguin moure al país de destí els seus drets sobre d’un pla de pensions, derivat d’una ocupació anterior. Per tant, és considerat un pla de pensions.
3. Quan els consultants van decidir traslladar la seva residència a Andorra l’any 2011, van traspassar el seu pla de pensions derivat d’una ocupació anterior, directament al “QROPS”.
4. Els consultants són residents fiscals a Andorra i per tant contribuents per IRPF.
INTERPRETACIÓ FISCAL DE LA CONSULTA PLANTEJADA
La Llei de l’IRPF defineix en l’article 12.2.c) les rendes del treball, com “...c) Les pensions i altres prestacions similars, de caràcter públic o privat, derivades d’una ocupació anterior, quan siguin percebudes pel mateix treballador...”
Així mateix, El Ministeri de Finances en el seu Comunicat Tècnic del 04-03-2015 sobre la tributació en l’impost sobre la renda de les persones físiques de determinades operacions d’assegurança, defineix:
“...i. Rendes del treball
S’analitzen en aquest apartat les situacions que podrien donar lloc a rendes del treball.....
Pel que fa a la tributació de les prestacions procedents dels plans, contractes o instruments que pugui rebre l’obligat tributari, és necessari establir els criteris que permetrien considerar aquesta renda com a renda del treball:
- En primer lloc, l’
apartat 2.c) de l’article 12 de la Llei de l’impost qualifica com a rendes del treball les pensions i altres prestacions, ja siguin de caràcter públic o privat, percebudes per l’obligat tributari i que es derivin “d’una ocupació anterior”.
S’emmarquen en aquest epígraf els imports que rebi l’obligat tributari, en forma de pensions o d’altres prestacions (dineràries o no), i que tinguin una connexió o vinculació directa amb el fet d’haver desenvolupat (o continuar desenvolupant) una ocupació o treball previ per part de l’obligat tributari....
En definitiva, la figura jurídica utilitzada per instrumentar els compromisos (drets i obligacions) de què es derivi la renda és irrellevant per a la qualificació, a efectes fiscals, com a renda del treball de les prestacions derivades d’aquests compromisos, sempre que es donin les circumstàncies anteriors, és a dir, que la renda obtinguda es derivi d’una ocupació o treball previ (o actual) per part de l’obligat tributari.
Com a conseqüència de l’anterior, quan es tracti d’una pensió o prestació derivada d’un instrument o figura que sigui contractada a títol particular pel mateix obligat tributari i que tingui per objecte qualsevol cobertura, encara que es tracti de la contingència de jubilació, però l’instrument no tingui relació amb una ocupació prèvia (o actual) de l’obligat tributari, l’esmentada pensió o prestació no rebria la qualificació de renda del treball.
Com s’ha indicat anteriorment, l’element determinant de la qualificació de la renda com del treball és la seva procedència d’una ocupació prèvia. Per tant, les pensions i prestacions meritades com a conseqüència d’aquests instruments es qualifiquen com a rendes del treball....”
QÜESTIÓ PLANTEJADA
En base a l’exposat anteriorment i tenint en compte:
a) Les disposicions de la Llei de l’IRPF i el seu Reglament;
b) El criteri del Ministeri de Finances en el seu Comunicat Tècnic del 04-03-2015 i que;
c) La informació proporcionada demostra suficientment que les rendes rebudes del pla de pensions “QROPS” derivades d’una ocupació anterior, tindrien la qualificació de rendes del treball en base a l’article 12.2 lletra c) de la Llei de l’IRPF.
L’objecte d’aquesta consulta és determinar, a efectes de l’impost sobre la Renda de les Persones Físiques (en endavant, IRPF) i sobre la base dels fets i de la interpretació fiscal abans exposats, la qualificació de la renda derivada del pla de pensions “QROPS, d’acord amb la legislació vigent i el Criteri del Ministeri de Finances emès mitjançant Comunicat Tècnic, per tal de confirmar que dites rendes tenen la consideració de renda del treball.
Resposta
En relació amb la vostra qüestió, per determinar la qualificació de la renda derivada de la figura que els consultants anomenen en el seu escrit “fons de pensions autoritzat (QROPS)”, s’ha de tenir en compte que el Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques; quant a la consideració de renda del treball, a l’article 12, als apartats 2.c i 2.d, disposa el següent:
“Article 12. Rendes íntegres del treball
2. En tot cas, tenen la consideració de rendes del treball:
c) Les pensions i altres prestacions similars, de caràcter públic o privat, derivades d’una ocupació anterior, quan siguin percebudes pel mateix treballador.
d) Les prestacions rebudes pels beneficiaris de plans de pensions, quan siguin percebudes pel partícip del pla.”
D’altra banda, cal remarcar que el Comunicat tècnic del 04-03-2015, emès pel Departament de Tributs i de Fronteres, sobre la tributació en l’impost sobre la renda de les persones físiques de determinades operacions d’assegurança, a l’apartat i, Rendes del treball, preveu el següent:
“[...] Com a conseqüència de l’anterior, quan es tracti d’una pensió o prestació derivada d’un instrument o figura que sigui contractada a títol particular pel mateix obligat tributari i que tingui per objecte qualsevol cobertura, encara que es tracti de la contingència de jubilació, però l’instrument no tingui relació amb una ocupació prèvia (o actual) de l’obligat tributari, l’esmentada pensió o prestació no rebria la qualificació de renda del treball.
Pot succeir, no obstant això, que, en el marc d’un contracte o instrument promogut per l’empresari en benefici dels seus treballadors, es prevegi la possibilitat que, juntament amb les aportacions empresarials, una part de les aportacions o primes sigui satisfeta pel mateix treballador. En aquest cas, en la mesura que el contracte o instrument neix com a conseqüència d’una ocupació prèvia, la totalitat de la pensió o prestació posterior té la consideració de renda del treball, inclosa la part provinent de les aportacions del mateix obligat tributari. [...]”
Tenint en compte l’article mencionat i el criteri manifestat pel Departament de Tributs i de Fronteres mitjançant el seu comunicat tècnic, tot i que les prestacions que provinguessin del pla de pensió que els consultants van contractar en primera instància poguessin tenir la consideració de renda del treball per derivar-se d’una ocupació anterior i complir amb les condicions previstes a l’article 12 i els elements definitoris propis dels rendiments del treball expressades al comunicat tècnic, en el moment en què els consultants transmeten els seus drets consolidats a un altre fons de pensió, la renda que es pugui derivar del segon instrument no s’entendrà obtinguda com a conseqüència d’una ocupació anterior, ja que perd la connexió o vinculació directa amb el fet d’haver desenvolupat una ocupació o treball previ per part del consultant. En conseqüència, la renda que es pugui generar com a resultat del rescat d’aquest segon pla de pensió no es qualificarà com a renda del treball.
A banda d’això, la mateixa Llei de l’impost, a l’article 22.3, en relació amb la consideració de rendes íntegres de capital mobiliari, diu el següent:
“
Article 22. Rendes íntegres del capital mobiliari
Tenen la consideració de “rendes íntegres procedents del capital mobiliari” les següents:
3. Les rendes procedents d’operacions de capitalització i de contractes d’assegurances de vida o invalidesa que no tinguin la consideració de rendes del treball d’acord amb el que estableix l’
article 12. [...]”
Sobre aquest tipus de rendes, cal fer una referència especial al que preveu el comunicat tècnic sobre la tributació en l’impost sobre la renda de les persones físiques de determinades operacions d’assegurança, a l’apartat ii Rendes del capital mobiliari:
“
ii. Rendes del capital mobiliari
Els elements definitoris dels instruments generadors de rendes del capital mobiliari podrien resumir-se en els termes següents:
- En primer lloc, ha de tractar-se “d’operacions de capitalització” o bé de “contractes d’assegurança de vida o invalidesa”.
- En segon lloc, han de ser rendes que, d’acord amb tot el que s’ha indicat a l’apartat i) anterior, “no tinguin la consideració de rendes del treball d’acord amb el que estableix l’
article 12 de la Llei de l’impost”.
Per tant, aquesta categoria de rendes es defineix per referència a determinades modalitats contractuals, així com per la concurrència d’un element excloent: que no siguin considerades com a rendes del treball. Així mateix, s’ha de tenir en compte que l’
article 19 de la Llei de l’impost exclou de la consideració com a rendes del capital totes les rendes derivades d’elements patrimonials, béns o drets que estiguin destinats a activitats econòmiques.
Pel que fa a les modalitats contractuals incloses dins l’àmbit dels instruments generadors de rendes del capital mobiliari, no n’existeix en l’ordenament jurídic del Principat d’Andorra una definició legal. No obstant això, d’acord amb la pràctica habitual del tràfic comercial i prenent igualment com a referència les definicions existents en altres ordenaments estrangers, es podrien establir els elements definitoris d’aquestes modalitats:
- Per “contracte d’assegurança” s’entén, de forma genèrica, aquell pel qual l’assegurador s’obliga, a canvi d’una prima, en cas que es produeixi l’esdeveniment del risc que es cobreix, a indemnitzar en els termes acordats el dany produït a l’assegurat o a satisfer un capital, una renda o qualsevol altra prestació pactada.
L’assegurança de vida seria el contracte d’assegurança que s’estipula sobre la vida (pròpia o d’un tercer) i que pot cobrir tant la mort com la supervivència com ambdós situacions. El contracte d’assegurança (tant si és de vida com d’accident o de malaltia) pot així mateix preveure la prestació d’invalidesa.
- En termes generals, per “operacions de capitalització” s’entenen les basades en tècniques actuarials que consisteixen a obtenir compromisos de pagament de determinades quantitats, prèviament determinats quant a la seva duració i import a canvi de desemborsaments únics o periòdics prèviament fixats.”
D’acord amb el precepte esmentat, i considerant el que va expressar el Departament de Tributs i de Fronteres mitjançant el seu comunicat tècnic, si l’instrument que és objecte d’aquesta consulta reuneix els elements definitoris mencionats anteriorment, les rendes que es puguin originar com a resultat del seu rescat tindran la qualificació de rendes del capital mobiliari.