Consulta vinculant en relació amb el tipus de gravamen aplicable als organismes d’inversió col·lectiva i sobre el dret a deduir les quotes suportades de l’impost general indirecte
| Número de consulta |
CV0306-2024 |
| Data d’emissió |
12/03/2024 |
| Normativa |
Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte.
Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats. |
ANTECEDENTS
ASSUMPTE
Impost sobre Societats – Tipus de gravamen aplicable a la base de tributació de l’Impost sobre Societats relativa a l’activitat de promoció immobiliària i arrendament realitzada per una Societat Anònima de nova creació en la forma jurídica de societat d’inversió de capital variable (d’ara en endavant, la SICAV) resident fiscal al Principat d’Andorra i obligat tributari de l’Impost sobre Societats.
Impost General Indirecte – Consideració de la SICAV establerta al Principat d’Andorra com a empresari o professional als efectes de l’Impost General Indirecte per la seva activitat de promoció immobiliària i arrendament de béns immobles i dret a la deducció de les quotes de l’Impost General Indirecte satisfetes per les adquisicions o les importacions de béns corrents o serveis que s’afectin de manera exclusiva les activitats subjectes a l’Impost General Indirecte anteriorment esmentades.
Règim de transparència fiscal – Aplicació de la transparència fiscal en l’àmbit de l’Impost sobre Societats i de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques per als futurs socis que posseeixin una participació, directa o indirecta, superior al 50% del capital, els fons propis, els drets de vot o els resultats de la SICAV, o de qualsevol dels seus compartiments, a la data del tancament del període impositiu.
El senyor A, actuant en nom i representació de la Societat Gestora d’Organismes d’Inversió col·lectiva B (d’ara en endavant, la Societat o la nostra representada, indistintament), compareix i com millor procedeixi en Dret;
MANIFESTEN
Que mitjançant el present escrit, i a tenor del previst a l’article 65 del Decret Legislatiu del 7-02-2018 de publicació del Text Refós de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de Bases de l’Ordenament Tributari (d’ara en endavant, TRLBOT) i a l’article 25.1.b) del Decret de l’11-02-2015 pel qual s’aprova el Reglament d’Aplicació dels Tributs (d’ara en endavant, RAT), que en aquest moment no s’està tramitant cap procediment o recurs administratiu relacionat amb el règim, la classificació o la qualificació tributària que correspongués, plantejat en la present Consulta Tributària Vinculant.
Per tant, se sol·licita el criteri vinculant d’aquesta Administració Tributària en relació als assumptes referenciats anteriorment per als períodes impositius compresos a l’any 2024 i següents.
ANTECEDENTS
La nostra representada té la intenció de constituir i comercialitzar un Organisme d’Inversió Col·lectiva de dret andorrà (altres OICs) amb la forma societat anònima de dret andorrà (societat d’inversió de capital variable, d’ara en endavant, la SICAV) per desenvolupar un projecte immobiliari destinat a la promoció d’una residència de gent gran (geriàtric) per al seu posterior arrendament.
En aquest sentit, la SICAV tindria com a objectiu invertir majoritàriament, directament o indirectament, en béns immobles o drets reals i compromisos i opcions de compra sobre aquests (excloent-ne els préstecs o crèdits hipotecaris o bons de titulització hipotecària).
En concret, la SICAV pretén dur a terme una operació de compravenda d’una parcel·la de terreny situada al Principat d’Andorra que integra el patrimoni empresarial o professional d’una persona jurídica resident fiscal al Principat d’Andorra i considerada empresari o professional als efectes de l’Impost General Indirecte.
Un cop adquirida l’esmentada parcel·la de terreny, i una vegada es disposin de les preceptives autoritzacions del Comú corresponent, el destí de l’esmentada parcel·la de terreny constituiria en el desenvolupament d’una activitat empresarial o professional subjecta a l’Impost General Indirecte. En concret, la promoció en la construcció d’un immoble destinat -amb caràcter exclusiu- a una residència de gent gran (geriàtric).
Un cop construïda l’esmentada residència per la gent gran, la SICAV cediria en règim d’arrendament la gestió i explotació de l’immoble a una entitat tercera no vinculada experta en aquest tipus de centres a canvi d’una renda mensual.
En aquest sentit i en aplicació de l’establert als articles 62 i següents de la Llei 10/2008, del 12 de juny, de regulació dels organismes d’inversió col·lectiva de dret andorrà, la SICAV tindria delegada la seva gestió en la nostra representada que compta i disposa dels recursos materials i humans suficients i necessaris per desenvolupar l’activitat.
QUALIFICACIÓ JURÍDICA
Impost sobre Societats - Tipus de gravamen aplicable a la base de tributació de l’Impost sobre Societats relativa a l’activitat de promoció immobiliària i arrendament realitzada per una Societat Anònima de nova creació en la forma jurídica de societat d’inversió de capital variable resident fiscal al Principat d’Andorra i obligat tributari de l’Impost sobre Societats.
La lletra b) de l’apartat 1 l’article 6 de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’Impost sobre Societats (d’ara en endavant, LIS), estableix el següent:
“
Article 6. Obligats tributaris
1. Són obligats tributaris de l’impost, quan tinguin la seva residència en territori andorrà:
[···]
L’article 9 de la LIS estableix el següent:
“
Article 9. Concepte i determinació de la base de tributació
1. La base de tributació està constituïda per l’import de la renda en el període impositiu.
2. La base de tributació es determina pel mètode de determinació directa i subsidiàriament, pel mètode de determinació indirecta, d’acord amb el que disposa, en aquest últim cas, l’
article 43 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari.
3. En el mètode de determinació directa, la base de tributació es calcula corregint el resultat comptable, determinat d’acord amb les normes que preveu la
Llei 30/2007, del 20 de desembre, de la comptabilitat dels empresaris i el
Pla general de comptabilitat, amb l’aplicació dels preceptes que estableix el
capítol IV d’aquesta Llei.”
D’altra banda, l’apartat 2 de l’article 41 de la LIS estableix el següent:
Addicionalment, l’article 42 de la LIS estableix el següent:
“Article 42. Quota de tributació
S’entén per “quota de tributació” la quantitat resultant d’aplicar a la base de tributació, determinada d’acord amb els articles anteriors, el tipus de gravamen.”
Impost General Indirecte - Consideració de la SICAV establerta al Principat d’Andorra com a empresari o professional als efectes de l’Impost General Indirecte per la seva activitat de promoció immobiliària i arrendament de béns immobles i dret a la deducció de les quotes de l’Impost General Indirecte satisfetes per les adquisicions o les importacions de béns corrents o serveis que s’afectin de manera exclusiva les activitats subjectes a l’Impost General Indirecte anteriorment esmentades.
2.2.1. En relació a la consideració d’activitat econòmica i d’empresari o professional a l’efecte de l’Impost General Indirecte, l’article 5 de la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’Impost General Indirecte (d’ara en endavant, LIGI) estableix el següent:
“
Article 5. Concepte d’activitat econòmica i d’empresari o professional
1. Són activitats econòmiques les que impliquen l’ordenació per compte propi de factors de producció materials i humans o d’algun d’aquests factors de producció, amb la finalitat d’intervenir en la producció o la distribució de béns o en la prestació de serveis.
L’activitat d’arrendament de béns té la consideració d’activitat econòmica.
2. A l’efecte d’aquesta Llei, es consideren empresaris o professionals les persones físiques o entitats que realitzin activitats econòmiques.
3. S’entenen realitzades en el desenvolupament de l’activitat econòmica les transmissions o cessions d’ús a tercers de la totalitat o part de qualsevol bé o dret que integrin el patrimoni empresarial o professional de l’obligat tributari, fins i tot les efectuades amb motiu del cessament en l’exercici de les activitats econòmiques que determinen la subjecció a l’impost.
4. No tenen la consideració d’empresaris o professionals als efectes d’aquest Impost quan l’import dels lliuraments de béns i les prestacions de serveis realitzats no superi la xifra anual de 40.000 euros, excepte que de forma expressa optin per ser considerats com a tals. A l’efecte de determinar l’import anterior, no es tenen en compte les transmissions de béns d’inversió i s’exclou, si s’escau, l’impost general indirecte. L’import es prorrateja en la part corresponent a l’any natural en cas d’inici d’activitat.
En el cas de les activitats agrícoles i ramaderes, el llindar indicat en el paràgraf anterior se situa en la xifra anual de 150.000 euros.
Els empresaris o els professionals que optin per ser considerats com a tals, ho han de sol·licitar al ministeri encarregat de les finances abans de finalitzar l’any en què hagi de tenir efecte. Una vegada hagin optat per ser considerats empresaris o professionals, s’ha de mantenir aquesta situació durant un termini mínim de tres anys., i per sol·licitar-ne la baixa cal que hi renunciïn comunicant-ho al ministeri encarregat de les finances abans de finalitzar l’any anterior a l’any en què hagi de tenir efecte.
5. El procediment i la forma de la sol·licitud per ser considerat empresari s’establiran
reglamentàriament.”
2.2.2.D’altra banda i en relació amb el dret de la nostra representada a deduir les quotes de l’Impost General Indirecte suportades, l’apartat 1 de l’article 61 de la LIGI disposa el següent:
“Article 61. Quotes tributàries deduïbles
1. Els obligats tributaris poden deduir les quotes de l’impost que hagin suportat en la adquisició de béns o serveis rebuts relacionats amb el desenvolupament de les seves activitats econòmiques.”
2.2.3. Addicionalment, l’apartat 1 i les lletres a) i c) de l’apartat 2 de l’article 63 LIGI estableixen el següent:
“
Article 63. Limitacions del dret a deduir
1. Els empresaris o els professionals no poden deduir les quotes de l’impost suportades o satisfetes per les adquisicions o importacions de béns o serveis que no s’afectin de manera exclusiva a la seva activitat empresarial o professional subjecta a l’impost. En qualsevol cas sí que podran deduir les quotes suportades en relació amb la seva activitat empresarial o professional efectuada fora del territori d’aplicació de l’impost i que haurien donat dret a deducció si s’haguessin efectuat dins el mateix territori.
2. Les quotes suportades per l’adquisició, la importació, el lloguer o la cessió d’ús per un altre títol de béns d’inversió que s’utilitzin en tot o en part en el desenvolupament de les activitats empresarials o professionals subjectes a l’impost previstes a l’apartat 1, es poden deduir d’acord amb les regles següents:
a) Quan es tracti de béns o serveis diferents dels compresos en les regles següents, en la mesura en què aquests béns o serveis hagin de ser utilitzats previsiblement, d’acord amb criteris fonamentats, en el desenvolupament de l’activitat empresarial o professional subjecta a l’impost.
[···]
c) El grau d’utilització dels béns o els serveis previstos a l’apartat 2, lletra a) d’aquest article l’ha d’acreditar l’obligat tributari per qualsevol mitjà de prova admès en dret.”
2.2.4. D’altra banda i en relació al naixement i l’exercici del dret a la deducció, els articles 66 i l’article 67 de la LIGI estableixen que:
“Article 66. Naixement del dret a la deducció
El dret a la deducció neix en el moment en què es meriten les quotes deduïbles.
Article 67. Exercici del dret a la deducció
1. En les declaracions corresponents a cadascun dels períodes de liquidació, els obligats tributaris poden deduir globalment l’import total de les quotes deduïbles de l’import de les quotes de l’impost meritades durant el mateix període de liquidació en l’àmbit territorial andorrà com a conseqüència del lliuraments de béns o prestacions de serveis realitzades.
2. Les deduccions han d’efectuar-se en funció de la destinació previsible dels béns i els serveis adquirits, sense perjudici que es rectifiqui amb posterioritat si es modifiqués la destinació previsible.
No obstant això, en els casos de destrucció o pèrdua dels béns adquirits o importats per causa no imputable a l’obligat tributari degudament justificada, no és exigible la rectificació mencionada.
3. El dret a la deducció únicament pot exercir-se a la declaració liquidació relativa al període de liquidació en què el seu titular hagi suportat les quotes deduïbles o en les successives sempre que no hagués transcorregut el termini de tres anys comptats a partir del naixement d’aquest dret.
4. Quan la quantia de les deduccions superi l’import de les quotes meritades en el mateix període de liquidació, l’excés es pot compensar en les declaracions liquidacions posteriors sempre que no haguessin transcorregut tres anys comptats a partir de la presentació de la liquidació en la qual s’hagi originat l’excés mencionat.
No obstant això, l’obligat tributari pot optar per la devolució del crèdit existent al seu favor quan resulti procedent la devolució d’acord amb el que disposen els
articles 70, 71 i 72 de la Llei.
Els que no realitzessin amb anterioritat activitats econòmiques poden deduir les quotes que hagin suportat abans del moment en què inicien l’activitat econòmica en funció de l’afectació de dits béns o serveis a les activitats econòmiques. En els casos de béns la vida útil dels quals sigui superior a l’any, l’afectació haurà de venir modulada en funció del temps transcorregut des de la seva adquisició. Als efectes d’aquest impost, la vida útil dels béns mobles s’estableix en cinc anys i dels immobles en deu anys.”
2.2.5. En relació als requisits formals de la deducció, l’article 65 de la LIGI estableix el següent:
“
Article 65. Requisits formals de la deducció
1. Únicament poden exercir el dret a la deducció els empresaris o els professionals que estiguin en possessió del document justificatiu del seu dret.
A aquest efecte, únicament es consideren documents justificatius del dret a la deducció els següents:
a) La factura original o document equivalent que documenti la repercussió de les quotes de l’impost derivada d’un lliurament de béns o d’una prestació de serveis subjecta a l’impost sempre que aquesta factura o document equivalent compleixi els requisits establerts
reglamentàriament.
b) En el cas d’importacions, el document administratiu únic o document equivalent degudament diligenciat, expedit per la Duana.
c) La escriptura notarial que contingui tots els elements d’informació exigits
reglamentàriament per a les factures.
2. Els documents anteriors que no compleixin tots i cada un dels requisits establerts legalment i
reglamentàriament no justifiquen el dret a la deducció, excepte en cas que es produís la corresponent rectificació d’aquests documents. Així mateix, la quantia del dret a la deducció es limita a les quotes repercutides o satisfetes expressament i separadament consignades als documents esmentats a les lletres a) i b) de l’apartat primer d’aquest article.
El dret a la deducció de les quotes que es justifiqui mitjançant un document rectificatiu únicament pot efectuar-se en el període impositiu en què l’empresari o el professional rebi aquest document o en el següent sempre que no hagi transcorregut el termini a què fa referència l’
article 68, sense perjudici del que disposa l’
apartat segon de l’article 68.”
2.2.6. Finalment i en quant a la devolució de les deduccions que superin les quotes meritades en un mateix període de liquidació, els articles 70 i 71 de la LIGI estableixen el següent:
“
Article 70. Supòsits generals de devolució
1. Els obligats tributaris que no hagin pogut efectuar les deduccions originades en un període de liquidació mitjançant el procediment previst a l’
article 68 perquè han excedit contínuament la quantia de les mateixes deduccions de les quotes meritades, tenen dret a sol·licitar la devolució de l’import existent a favor seu el 31 de desembre de cada any a la declaració de la liquidació corresponent en l’últim període de liquidació de l’any mencionat.
2. Els empresaris o els professionals que no tinguin dret a la devolució de l’impost d’acord amb el que estableix l’apartat segon de l’
article 73 tenen el dret a la devolució del saldo a favor seu, seguint el procediment general de devolució aplicable als empresaris o als professionals establerts en l’àmbit territorial de l’impost.
3. Els obligats tributaris que decideixin donar per finalitzada la seva activitat empresarial, ja sigui per tancament del negoci, en el cas de persones físiques, o bé per dissolució i liquidació de la societat, en el cas de persones jurídiques, podran sol·licitar la devolució del saldo a favor seu en el moment de la finalització de l’activitat.
Pel que fa als obligats tributaris a títol individual, podran sol·licitar la referida devolució en el moment en què hagin presentat la sol·licitud de baixa del negoci davant l’Administració, o bé la sol·licitud de baixa en el Registre d’Obligats Tributaris, i sempre que hagin liquidat o desafectat tots els béns afectes a la seva activitat empresarial. En el cas de persones jurídiques, la podran sol·licitar en el moment en què s’hagi inscrit la dissolució de la societat en el Registre de Societats Mercantils, s’hagi dut a terme dissolució de la societat i sempre que n’hagin liquidat tots els béns.
El procediment de devolució i els formularis per sol·licitar la devolució es desenvolupen
reglamentàriament.
4. Per als supòsits de devolució previstos en aquest article i a l’
article 71, el ministeri encarregat de les finances, si escau, ha de practicar la liquidació provisional i la devolució dins dels tres mesos següents a la presentació de la declaració pels supòsits de l’apartat 3, i dins dels tres mesos següents al terme del termini establert per a la presentació de la declaració en la resta de casos.”
“
Article 71. Devolucions al termini de cada període de liquidació
Els obligats tributaris tenen dret a la devolució del saldo existent que tinguin al seu favor al termini de cada període de liquidació, d’acord amb les condicions, els terminis, els requisits i el procediment que s’estableixin
reglamentàriament.”
2.3 Règim de transparència fiscal - Aplicació de la transparència fiscal en l’àmbit de l’Impost sobre Societats i de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques per als futurs socis que posseeixin una participació, directa o indirecta, superior al 50% del capital, els fons propis, els drets de vot o els resultats de la SICAV, o de qualsevol dels seus compartiments, a la data de tancament del període impositiu.
2.3.1. L’article 4 de la LIS estableix que:
“Article 4. Fet generador
Constitueix el fet generador l’obtenció de renda, sigui quina sigui la seva font o origen, incloses les imputacions de renda en règim de transparència fiscal, per part de l’obligat tributari, amb independència del lloc on s’hagi produït i sigui quina sigui la residència fiscal del pagador.”
2.3.2. D’altra banda, els apartats 1 i 5 de l’article 17 bis de la LIS estableixen el següent:
“
Article 17 bis. Règim de transparència fiscal
1. Els obligats tributaris imputen a la seva base de tributació les rendes obtingudes per les entitats residents o no-residents fiscals al Principat d’Andorra, en els termes previstos en aquest article, quan es compleixen les condicions següents:
a) Que una entitat o una persona física, individualment o conjuntament amb persones o entitats vinculades en el sentit de l’
article 16 o amb persones unides per vincles de parentiu, inclòs el cònjuge i la parella, segons es defineixen a la normativa reguladora de les unions estables de parella. per consanguinitat o adopció en línia descendent, ascendent o col·lateral, fins al quart grau inclusivament, posseeixi una participació, directa o indirecta, superior al 50% del capital, els fons propis, els drets de vot o els resultats de l’entitat, o de qualsevol dels seus compartiments, a la data de tancament del període impositiu.
b) Que, en el cas d’entitats no-residents fiscals al Principat d’Andorra, l’import efectivamente satisfet per l’entitat participada i, si escau, pels seus socis, persones físiques o jurídiques, corresponent a qualsevol de les classes de renda previstes a l’apartat 2, per raó d’un impost de naturalesa idèntica o anàloga a aquest impost, a l’impost sobre la renda de les persones físiques i a l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, sigui inferior al 50% del que hauria correspost en aplicació de les normes previstes en aquesta Llei i en les lleis reguladores dels impostos esmentats o, en el cas d’entitats residents fiscals al Principat d’Andorra, l’entitat participada no estigui subjecta al tipus general de gravamen previst per l’apartat primer de l’
article 41.
[···]
5. Els obligats tributaris imputen a la seva base de tributació, en els termes i condicions previstos a l’apartat 1,3 i 4 d’aquest article, les rendes positives obtingudes per les entitats residents que procedeixin de les fonts següents, quan la mitjana anual de les seves posicions en instruments financers sigui igual o inferior al 50% dels seus actius:
2.3.3. D’altra banda, els apartats 1 i 5 de l’article 29 bis de la la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques (d’ara en endavant, LIRPF) estableixen el següent:
“
Article 29 bis. Règim de transparència fiscal
1. Els obligats tributaris imputen a la seva base de tributació les rendes obtingudes per les entitats residents o no-residents fiscals al Principat d’Andorra, en els termes previstos en aquest article, quan es compleixin les condicions següents:
a) Que una entitat o una persona física, individualment o conjuntament amb persones o entitats vinculades en el sentit de l’
article 16 o amb persones unides per vincles de parentiu, inclòs el cònjuge i la parella en el cas d’unions estables de parella, segons es defineixen a la normativa reguladora de les unions estables de parella, per consanguinitat o adopció en línia descendent, ascendent o col·lateral, fins al quart grau inclusivament, posseeix una participació, directa o indirecta, superior al 50% del capital, els fons propis, els drets de vot o els resultats de l’entitat, o de qualsevol dels seus compartiments, a la data de tancament del període impositiu.
b) Que, en el cas d’entitats no-residents fiscals al Principat d’Andorra, l’import efectivament satisfet per l’entitat participada i, si escau, pels seus socis, persones físiques o jurídiques, corresponent a qualsevol de les classes de renda previstes a l’apartat 2, per raó d’un impost de naturalesa idèntica o anàloga a aquest impost, a l’impost sobre societats i a l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals, sigui inferior al 50% del que hauria correspost en aplicació de les normes previstes en aquesta Llei o, en el cas d’entitats residents, l’entitat participada no estigui subjecta al tipus general de gravamen previst per l’apartat primer de l’
article 41 de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats.
[···]
5. Els obligats tributaris imputen a la seva base de tributació, en els termes i condicions previstos a l’apartat 1, 3 i 4 d’aquest article, les rendes positives obtingudes per les entitats residents que procedeixin de les fonts següents, quan la mitjana anual de les seves posicions en instruments financers sigui igual o inferior al 50% del seus actius:
2.3.4. Addicionalment, l’apartat 2 de l’article 14 de la LIRPF estableix que:
“
Article 14. Rendes íntegres d’activitats econòmiques
[···]
“2. L’obligat tributari que realitzi l’activitat d’arrendament de béns immobles s’entén que realitza una activitat econòmica quan, en qualsevol moment del període impositiu immediatament anterior, s’hagi donat qualsevol de les dos circumstàncies següents:
a) El nombre de béns immobles que hagi tingut arrendats o oferts en arrendaments sigui igual o superior a sis. Per determinar aquest nombre de béns immobles es té en compte qualsevol bé immoble que hagi estat arrendat o ofert en arrendament en qualsevol moment del període impositiu.
Als exclusius efectes del que es preveu en aquesta lletra a), es considera que formen part del mateix bé els aparcaments, amb un màxim de dos, els trasters i els annexos accessoris a aquests últims si s’adquireixen de forma conjunta amb l’immoble.
b) Les rendes íntegres obtingudes corresponents als béns immobles esmentats han estat superiors a cent mil euros.
L’obligat tributari que, per complir les circumstàncies esmentades als paràgrafs anteriors d’aquest apartat 2, estigui tributant d’acord amb les regles previstes per a les rendes d’activitats econòmiques, únicament passa a tributar d’acord amb les regles previstes per a les rendes del capital immobiliari quan les circumstàncies indicades a les lletres a) i b) anteriors deixin de complir-se durant dos períodes impositius consecutius. L’aplicació de les regles previstes per a les rendes de capital immobiliari té lloc a partir del primer període impositiu que s’iniciï a partir de la finalització dels dos períodes impositius esmentats.
No obstant això, l’obligat tributari pot optar per tributar d’acord amb les regles previstes per a les rendes d’activitats econòmiques encara que no compleixi les circumstàncies previstes als paràgrafs anteriors d’aquest apartat 2.
Reglamentàriament s’estableix la forma per fer efectiva l’opció esmentada.”
QÜESTIÓ PLANTEJADA
CONSULTA FORMULADA
Per tot l’anterior, se sol·licita a aquesta Administració Tributària que, a la vista de quant s’ha exposat anteriorment i atès l’establert a l’article 65 del TRLBOT, evacuï criteri vinculant sobre les següents qüestions:
Confirmació, tal i com es proposa, que la SICAV tindrà la consideració d’obligat tributari de l’Impost sobre Societats per revestir la forma jurídica d’institució d’inversió col·lectiva inclosa en l’àmbit d’aplicació de la
Llei 10/2008, del 12 de juny, de regulació dels organismes d’inversió col·lectiva de dret andorrà i que la seva quota de tributació de l’Impost sobre Societats serà la quantitat d’aplicar a la base de tributació, determinada d’acord amb l’establert a la
LIS, el tipus de gravamen del 0 per cent.
Confirmació, tal i com es proposa, que la SICAV tindrà la consideració d’empresari o professional als efectes de l’Impost General Indirecte i que seran plenament deduïbles les quotes d’aquest impost suportades per l’adquisició del terreny i per la promoció del centre geriàtric.
Tanmateix, confirmació, tal i com es proposa, que quan la quantia de les deduccions superi l’import de les quotes meritades en el mateix període de liquidació, la nostra representada tindrà dret a la devolució del saldo existent que tingui al seu favor al termini de cada període de liquidació d’acord amb les condicions, els terminis, els requisits i el procediment que s’estableixen reglamentàriament.
Confirmació, tal i com es proposa, que no resultaria d’aplicació el règim de transparència fiscal en l’àmbit de l’Impost sobre Societats i de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques per als futurs socis que posseeixin una participació, directa o indirecta, superior al 50% del capital, els fons propis, els drets de vot o els resultats de la SICAV, o de qualsevol dels seus compartiments, a la data de tancament del període impositiu, degut a que les rendes positives obtingudes per la SICAV procedirien de la titularitat de béns immobles rústics i urbans o de drets reals que recaiguin sobre els mateixos afectats a una activitat econòmica d’acord amb l’establert a l’article 14 de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’Impost sobre la Renda de les Persones Físiques
Resposta
En referència a la vostra qüestió sobre la consideració d’obligat tributari a l’efecte de l’impost general indirecte, esdevé essencial establir si l’organisme d’inversió col·lectiva serà empresari o professional a l’efecte de l’impost i si desenvoluparà una activitat econòmica pròpiament dita. Respecte a aquesta consideració, la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, a l’article 5, estableix el següent:
“
Article 5. Concepte d’activitat econòmica i d’empresari o professional
1. Són activitats econòmiques les que impliquen l’ordenació per compte propi de factors de producció materials i humans o d’algun d’aquests factors de producció, amb la finalitat d’intervenir en la producció o la distribució de béns o en la prestació de serveis.
L’activitat d’arrendament de béns té la consideració d’activitat econòmica.
2. A l’efecte d’aquesta Llei, es consideren
empresaris o
professionals les persones físiques o entitats que realitzin activitats econòmiques.
3. S’entenen realitzades en el desenvolupament de l’activitat econòmica les transmissions o cessions d’ús a tercers de la totalitat o part de qualsevol bé o dret que integrin el patrimoni empresarial o professional de l’obligat tributari, fins i tot les efectuades amb motiu del cessament en l’exercici de les activitats econòmiques que determinen la subjecció a l’impost.
4. No tenen la consideració d’empresaris o professionals als efectes d’aquest impost quan l’import dels lliuraments de béns i les prestacions de serveis efectuats no superi la xifra anual de 40.000 euros, excepte que de forma expressa optin per ser considerats com a tals. A l’efecte de determinar l’import anterior, no es tenen en compte les transmissions de béns d’inversió i s’exclou, si escau, l’impost general indirecte. L’import es prorrateja en la part corresponent a l’any natural en cas d’inici d’activitat.
En el cas de les activitats agrícoles i ramaderes, el llindar indicat en el paràgraf anterior se situa en la xifra anual de 150.000 euros.
Els empresaris o els professionals que optin per ser considerats com a tals, ho han de sol·licitar al ministeri encarregat de les finances abans de finalitzar l’any en què hagi de tenir efecte. Una vegada hagin optat per ser considerats empresaris o professionals, s’ha de mantenir aquesta situació durant un termini mínim de tres anys, i per sol·licitar-ne la baixa cal que hi renunciïn comunicant-ho al ministeri encarregat de les finances abans de finalitzar l’any anterior a l’any en què hagi de tenir efecte.
El procediment i la forma de la sol·licitud per ser considerat empresari s’establiran
reglamentàriament.”
Per la seva banda, la Llei 10/2008, del 12 de juny, de regulació dels organismes d’inversió col·lectiva de dret andorrà, a l’article 2, preveu l’objecte que tenen els OIC:
“Article 2. Definició
Són OIC els organismes que tenen per objecte invertir els patrimonis dels inversors i gestionar-los en béns, drets, valors negociables o altres instruments, financers o no, d’acord amb l’establert en els prospectes complets respectius i que estableixen sempre el rendiment de l’inversor en funció dels resultats col·lectius de l’organisme.”
La mateixa Llei, a l’article 16.3, preveu una limitació en l’objecte social de les societats d’inversió de capital variable; concretament, aquest article estableix el següent:
“Article 16. Legislació aplicable
[...]
3. Les SICAV no poden tenir un objecte social diferent del llistat a l’article 2.
[...]”.
De conformitat amb aquests preceptes, tenen la condició d’empresari a efectes de l'impost quan ordenin un conjunt de mitjans personals i materials per desenvolupar una activitat empresarial o professional mitjançant la realització continuada de lliuraments de béns o prestacions de serveis a títol onerós. Considerant l’objecte social de les SICAV previst en la normativa que regula aquest tipus d’entitat, a l’efecte de l’impost general indirecte no es pot entendre que en l’OIC que es crearà es doni l’ordenació d’un conjunt de mitjans personals i materials per desenvolupar una activitat empresarial o professional mitjançant la realització continuada de lliuraments de béns o prestacions de serveis a títol onerós. Consegüentment, l’OIC no tindrà la consideració d’empresari o professional a l’efecte de l’impost general indirecte.
Pel que fa al dret a deduir de les quotes suportades per fer la promoció immobiliària, la Llei 11/2012, del 21 de juny, de l’impost general indirecte, a l’article 52.1.a, preveu qui té la consideració d’obligat tributari:
“
Article 52. Obligats tributaris en els lliuraments de béns i les prestacions de serveis
Són obligats tributaris de l’impost:
a) Amb caràcter general, els empresaris o els professionals que realitzen els lliuraments de béns o prestin els serveis subjectes a l’impost.”
La mateixa Llei, a l’article 62, estableix la condició subjectiva per a l’aplicació de les deducció de les quotes suportades:
“
Article 62. Requisits subjectius de la deducció
Poden fer ús del dret a deduir els obligats tributaris de l’impost que tinguin la condició d’empresaris o professionals d’acord amb el que estableix l’
article 5 d’aquesta Llei.”
De conformitat amb aquests preceptes, tenint en compte que l’OIC no tindrà la consideració d’empresari, a efectes de l’impost no serà obligat tributari per la realització de la promoció immobiliària i, per tant, no podrà fer ús del dret a deduir les quotes de l’impost suportades com a conseqüència d’aquesta activitat.
Pel que fa a les qüestions relacionades sobre l’aplicació de l’impost sobre societats, la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, a l’article 9, respecte a la determinació de la base de tributació menciona el següent:
“
Article 9. Concepte i determinació de la base de tributació
1. La base de tributació està constituïda per l’import de la renda en el període impositiu.
2. La base de tributació es determina pel mètode de determinació directa i, subsidiàriament, pel mètode de determinació indirecta, d’acord amb el que disposa, en aquest últim cas, l’
article 43 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari.
3. En el mètode de determinació directa, la base de tributació es calcula corregint el resultat comptable, determinat d’acord amb les normes que preveu la
Llei 30/2007, del 20 de desembre, de la comptabilitat dels empresaris i el
Pla general de comptabilitat, amb l’aplicació dels preceptes que estableix el
capítol IV d’aquesta Llei.”
Altrament, respecte al tipus de gravamen aplicable a les institucions d’inversió col·lectiva, la mateixa Llei disposa el següent:
D’acord amb aquests preceptes, els organismes d’inversió col·lectiva estan sotmesos a un tipus de gravamen del 0%. No obstant això, per determinar la base de tributació i imputar de forma adequada els ingressos i les despeses imputables a l’entitat de nova creació, esdevé rellevant establir si aquest tipus d’entitats estan legitimades o no per desenvolupar l’activitat de promoció immobiliària i arrendament. En relació amb aquesta consideració, a la consulta no es menciona la normativa que empararà l’entitat de nova creació per desenvolupar aquests tipus d’activitats mercantils. Consegüentment, amb la informació proporcionada no és possible avaluar si els ingressos i les despeses derivats de les activitats mencionades a la consulta s’haurien d’imputar a l’entitat de nova creació.
Quant a l’aplicació del règim de transparència fiscal, de la mateixa manera com s’ha mencionat anteriorment, segons l’escassa informació proporcionada en el cas en qüestió no es pot valorar si es compleixen o no les condicions esmentades per a l’aplicació del règim de transparència fiscal.