Consulta vinculant en relació amb les obligacions comptables i sobre l’obligació d’efectuar pagament a compte en les transmissions patrimonials immobiliàries.
| Número de consulta |
CV0308-2024 |
| Data d’emissió |
24/04/2024 |
| Normativa |
Decret legislatiu del 5-6-2019 de publicació del text refós de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats. |
Ref. Consulta sobre l’obligació del pagament a compte de l’Impost de Societats en les adjudicacions de béns immobles per una empresa en situació de cessació de pagaments i fallida (liquidació judicial).-
De conformitat amb allò establert a l’article 65 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari i amb l’article 25 del Decret de 18 de febrer de 2015 pel qual s’aprova el Reglament d’aplicació dels tributs, en dirigeixo a Vostès per formular la següent consulta:
1.- Tipus de consultant.-
La consultant, Sra. A, és administradora judicial solidària del procediment judicial Cessació de pagaments de la societat X.
Segons l’article 52.2 del Decret de 18 de febrer de 2015 pel qual s’aprova el Reglament d’aplicació dels tributs, en el cas de procediments judicials de cessació de pagaments, els procediments tributaris es realitzen amb el mateix obligat tributari sempre que no s’hagi acordat la suspensió de les seves facultats i, en qualsevol cas, amb la persona o persones designades per la Batllia. Atès que el Sr. B té suspeses les seves facultats com administrador legal de l’empresa, la representació la ostenta i les administradores judicials solidàries.
De conformitat amb l’article 25.1.b) del Decret de 18 de febrer de 2015 pel qual s’aprova el Reglament d’aplicació dels tributs, la sotasignat manifesta expressament que al moment de realitzar la present consulta no es troba en cap procediment o recurs administratiu relacionat amb el règim, classificació o la qualificació tributària que correspon amb la consulta.
Que el període aplicable seria l’exercici 2024.-
2.- Objecte de la consulta.-
Obligació o no del pagament acompte de l’Impost de Societats en les adjudicacions de béns immobles per empresa en situació de cessació de pagaments i fallida (liquidació judicial).-
3.- Antecedents i circumstàncies detallades del cas.-
La societat X es troba en estat de cessació de pagaments i fallida. No té cap activitat econòmica d’ençà dita declaració, en el sentit que no genera rendes anuals per cap concepte.
La societat X no complí mai amb l’obligació de dipositar els comptes anuals al Registre de Societats Mercantils.
Atesa la manca d’una comptabilitat ordenada de la societat, el passiu s’ha esbrinat a partir de la presentació de crèdits per tercers (no a partir de documents interns o de la comptabilitat de l’empresa).
En el moment de la seva declaració en estat de cessació de pagaments i arranjament i l’ampliació de la fallida al Sr. B, s’han presentat crèdits contra la societat per part de treballadors, la CASS, proveïdors, entitats bancàries i amb tercers.
En quant a l’actiu, s’ha hagut d’investigar sobre el possible actiu de la societat, ja sigui a través de certificats i escriptures notarials, ja sigui a través d’informació prop dels cadastres comunals, si bé no serà suficient per fer front al passiu de la fallida.
A dia d’avui encara existeixen dubtes sobre els actius i passius de la societat, que s’estan discutint en procediments judicials.
En base a aquesta situació, l’administració judicial no ha pogut formular els comptes anuals de la societat, presentar els comptes al Registre de Societat ni realitzar l’autoliquidació de l’Impost de Societats, perquè ha estat impossible reconstruir la comptabilitat de la societat.
En el decurs dels anys del procediment, en relació als béns immobles quina titularitat s’ha verificat, s’han pogut subhastar públicament a través del saig, resultant en que, una vegada liquidats els imports, s’han dictat diverses resolucions d’adjudicació definitiva de béns i posteriorment s’ha atorgat escriptura pública d’adjudicació davant Notari del Principat.
4.- Objecte de la consulta.-
En data 1 de gener de 2024 han entrat en vigor diverses disposicions legals de la Llei 5/2023, del 19 de gener, de mesures per a la reforma de la imposició directa i de modificació d’altres normes tributàries i duaneres.
Als efectes de la consulta, considerem d’importància les següents disposicions:
“Exposició de motius
Un element essencial de la tasca legisladora ha sigut establir uns principis orientadors de la reforma, entre els quals cal destacar els següents:
- Estabilitat de les finances públiques i millora de la recaptació. Com s’ha descrit al preàmbul, és necessari adoptar mesures amb l’objectiu de proporcionar estabilitat a les finances públiques, per tal de garantir la sostenibilitat del sector públic. A aquest efecte, es proposen mesures per eixamplar, en l’àmbit de l’impost sobre societats, les bases de tributació i assegurar un nivell de tributació mínim, de manera que els contribuents amb un resultat operatiu positiu contribueixin al sosteniment de les finances públiques mitjançant el pagament d’un cert nivell d’impostos, sense perjudici de la possibilitat de compensar en el futur els imports no deduïts per l’aplicació de certes limitacions.
“
Article 45 bis. Pagaments a compte en transmissions immobiliàries
1. Els obligats tributaris que obtinguin rendes positives derivades de la transmissió de béns immobles situats al territori del Principat d’Andorra han d’efectuar un pagament a compte d’aquest impost i ingressar l’import al ministeri encarregat de les finances en els terminis i les condicions que s’estableixen en aquest article.
També estan subjectes a l’obligació d’efectuar aquest pagament a compte els obligats tributaris que obtinguin rendes derivades dels actes següents:
(...)
b) Les transmissions o adjudicacions de béns immobles efectuades com a conseqüència de qualsevol resolució judicial o administrativa.
c) Les adjudicacions de béns immobles o drets sobre els mateixos béns en pagament de deutes o per al pagament de deutes.
(...)”
“
Article 45 ter. Obligacions dels fedataris públics en transmissions immobiliàries
1. Els fedataris públics no poden autoritzar cap escriptura pública de transmissió de béns immobles o relativa als actes esmentats a les
lletres a), b), c) i d) de l’apartat 1 de l’article 45 bis, o de constitució o cessió de drets reals sobre els mateixos béns efectuada mitjançant contracte privat, ni poden protocol·litzar documents privats en què es reflecteixin aquestes transmissions, si els obligats tributaris no acrediten prèviament o simultàniament la liquidació i, si escau, l’ingrés efectiu del pagament a compte previst a l’article anterior o que són aplicables els supòsits d’exempció previstos en aquesta
Llei.
(...)”
La problemàtica ha sorgit al mes de gener de 2024, moment on s’ha preparat una escriptura d’adjudicació d’uns trasters. Al moment de revisar els requisits per autoritzar l’operació immobiliària, el Notari ha exigit el pagament a compte del 10% de la plusvàlua de l’operació immobiliària, en base als articles 45 bis i 45 ter.
Existint un dubte raonable sobre que en els procediments de cessació de pagaments i fallida, al moment d’adjudicar els béns immobles s’hagi d’efectuar el pagament a compte de la plusvàlua, l’administració judicial ha optat per suspendre la operació notarial i formular una consulta vinculant que aclareixi si escau o no fer el pagament acompte.
Aquesta administració judicial té el següent plantejament sobre l’obligació de fer un pagament acompte de l’Impost sobre Societats, si bé us demanem que confirmeu si és correcte o si s’escau, indiqueu quin seria el plantejament correcte.
Obligació o no del pagament a compte de la transmissió patrimonial:
L’exposició de motius de la Llei 5/2023, del 19 de gener, de mesures per a la reforma de la imposició directa i de modificació d’altres normes tributàries i duaneres indica que, amb dita reforma global, un dels objectius és l’estabilitat de les finances públiques i millora de la recaptació.
Indica a continuació que és necessari adoptar mesures amb l’objectiu de proporcionar estabilitat a les finances públiques, per tal de garantir la sostenibilitat del sector públic.
Afegeix que a aquest efecte, es proposen mesures per eixamplar, en l’àmbit de l’impost sobre societats, les bases de tributació i assegurar un nivell de tributació mínim, de manera que els contribuents amb un resultat operatiu positiu contribueixin al sosteniment de les finances públiques mitjançant el pagament d’un cert nivell d’impostos, sense perjudici de la possibilitat de compensar en el futur els imports no deduïts per l’aplicació de certes limitacions.
A criteri de la que sota signa, l’objectiu de la millora de la recaptació ha de partir de la condició sine quan non del resultat operatiu de les empreses, tota vegada que la reforma intenta que totes les empreses que tinguin resultat operatiu positiu paguin l’Impost de Societats.
En el cas de la societat X ens trobem amb una empresa que no presenta cap activitat operativa (primera premissa de l’objectiu de recaptació) ja que es troba en un procediment de cessació de pagaments i fallida, que implica la liquidació judicial dels seus béns per poder fer front al passiu (o sigui, en liquidació), i que per tant, no té cap resultat operatiu, i menys cap resultat positiu (segona premissa de l’objectiu de recaptació).
En conseqüència, el plantejament de la consultant és que l’obligació de pagar a compte de l’Impost de Societats no hauria d’aplicar a les transmissions de béns immobles de les empreses en cessació de pagaments i fallida, com és el cas de la societat X. O sigui, que els supòsits de l’article 45 bis, apartats b) i c) no són aplicables al cas.
Partint de la base de que l’empresa no ha tingut cap resultat operatiu positiu, com a argument subsidiari de reforç s’ha de significar que tampoc s’està en condicions de calcular el guany patrimonial derivat de la transmissió, ja que no es disposa de cap informació comptable fefaent sobre l’empresa.
Segons el redactat dels article 45 bis i 45 ter de la vigent Llei de l’Impost de Societats, per a poder escripturar la operació d’adjudicació davant notari, és necessari ingressar prèviament, en concepte de pagament a compte, el 10% del guany patrimonial de la operació. El guany patrimonial, seria el resultat de restar al preu d’adjudicació, el preu de compra o preu de mercat al moment de l’adquisició.
És important també posar de manifest com segon argument de reforç que, en l’eventual cas que l’Administració Tributària considerés que les societats en estat de cessació de pagaments i fallida han de realitzar igualment el pagament de l’Impost de Societats, la societat no podria recuperar mai dit pagament acompte per tal de liquidar els creditors del procediment concursal.
Així doncs, atès que la societat no compta amb registres comptables ni ha presentat mai els comptes anuals, atès que no s’ha pogut reconstruir la comptabilitat de l’empresa per manca d’informació i documentació, es desconeixen els saldos inicials.
En l’hipotètic cas que la societat pagués un a compte de la transmissió patrimonial davant notari fent un càlcul aproximat de la plusvàlua, no es podrà sol·licitar el retorn de la quantia del pagament a compte satisfet prèviament. I això perquè com hem dit, la societat no disposa d’una comptabilitat ordenada, no es poden reconstruir ni formular els comptes anuals passats ni en conseqüència, no es pot formular autoliquidació de l’impost de Societats (ni tampoc es podria acollir als mecanismes de compensació de bases negatives anteriors o insuficiència de quota).
Com a darrer argument de reforç posem de manifest que l’obligació del pagament acompte de l’Impost de Societats a l’Administració Tributària, sense possibilitat del retorn de dit pagament, ateses les circumstàncies anteriorment exposades, trencaria el principi d’igualtat entre els creditors que ha de regir els procediments concursals, compte tingut que l’Administració Tributària seria un creditor privilegiat en ingressar a l’erari públic uns diners fins i tot abans de que els treballador poguessin recuperar salaris i cotitzacions pendents. I aquest privilegi no té cap previsió legal a la normativa concursal.
Una possible resposta de l’administració tributària pot passar en demanar que l’administració concursal, formulés els comptes anuals i fer l’autoliquidació d’Impost de Societats, però únicament dels anys en els que la referida societat ha estat intervinguda judicialment.
Tanmateix, en dit cas, l’administració judicial no podria acollir-se als mecanismes de compensació de bases negatives anteriors i insuficiència de quota, pel que, a resultes de la liquidació de diversos immobles durant un exercici fiscal, per un valor superior a l’hipotètic valor de compra o de construcció dels immobles i deduint les amortitzacions acumulades fins al data d’adjudicació, podria resultar que el procediment concursal, per si sol, tingués beneficis i hagués de satisfer Impost de Societats, tot i que dit resultat resulti inversemblant en atenció a la declaració de fallida de la societat.
QÜESTIÓ PLANTEJADA
En conseqüència, el plantejament de la consultant és que l’obligació de pagar a compte de l’impost de Societats no hauria d’aplicar a les transmissions de béns immobles de les empreses en cessació de pagaments i fallida, com és el cas de la societat X. O sigui, que els supòsits de l’article 45 bis, apartats b) i c) no són aplicables al cas.
Per tot l’exposat, els prego que a la major brevetat possible, responguin per escrit a la nostra consulta, per tal de que confirmeu si les adjudicacions en el marc dels procediments concursals han de satisfer el corresponent pagament a compte de l’impost de societats.
Resposta
En relació amb la qüestió sobre l’obligació d’efectuar pagaments a compte en transmissions immobiliàries i respecte a les diferents obligacions tributàries que es derivin de la norma que regula l’impost de societats, d’entrada, quant a la consideració d’obligat tributari de l’impost de societats, la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats, a l’article 6.1.a, estableix el següent:
“
Article 6. Obligats tributaris
1. Són obligats tributaris de l’impost, quan tinguin la seva residència en territori andorrà:
a) Les persones jurídiques.”
Pel que fa a l’obligació de portar una comptabilitat, la mateixa Llei, a l’article 54.1, preveu el següent:
D’acord amb aquests preceptes, tot i la situació en què es troba la consultant, manté la personalitat jurídica i, consegüentment, és obligada tributària de l’impost. A més, ha de portar una comptabilitat d’acord amb el que disposi la normativa comptable i complir la resta d’obligacions formals i materials establertes a la norma de l’impost sobre societats; entre aquestes obligacions, la consultant ha de presentar la declaració de l’impost.
Quant a l’obligació d’efectuar els pagaments a compte en transmissions immobiliàries, l’article 45 bis de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats disposa el següent:
“
Article 45 bis. Pagaments a compte en transmissions immobiliàries
1. Els obligats tributaris que obtinguin rendes positives derivades de la transmissió de béns immobles situats al territori del Principat d’Andorra han d’efectuar un pagament a compte d’aquest impost i ingressar l’import al ministeri encarregat de les finances en els terminis i les condicions que s’estableixen en aquest article.
També estan subjectes a l’obligació d’efectuar aquest pagament a compte els obligats tributaris que obtinguin rendes derivades dels actes següents:
a) La transmissió d’accions o de participacions en entitats, així com la constitució o cessió de drets reals sobre aquestes accions o participacions quan almenys el 50% de l’actiu de les entitats esmentades estigui compost, de forma directa o indirecta, per béns immobles situats al Principat d’Andorra o per drets reals sobre aquests mateixos béns, o bé quan aquests drets o participacions atribueixen al seu titular el dret a gaudir de béns immobles situats al Principat d’Andorra.
b) Les transmissions o adjudicacions de béns immobles efectuades com a conseqüència de qualsevol resolució judicial o administrativa.
c) Les adjudicacions de béns immobles o drets sobre els mateixos béns en pagament de deutes o per al pagament de deutes.
d) La constitució o la cessió de drets reals sobre béns immobles situats al Principat d’Andorra.
2. L’import del pagament a compte és el resultat d’aplicar el tipus de gravamen general de l’impost sobre l’import de la renda obtinguda, determinada d’acord amb les regles previstes en aquesta
Llei.
3. No s’ha d’efectuar el pagament a compte previst a l’apartat 1 d’aquest article quan la renda estigui exempta d’acord amb el que es preveu en aquesta
Llei.”
De conformitat amb aquests articles, tenint en compte que la norma no preveu cap exempció que sigui aplicable en aquests supòsits, la consultant té l’obligació d’efectuar el pagament a compte. Així mateix, per determinar l’import d’aquest pagament a compte esdevé essencial poder establir l’import de la renda derivada de la transmissió i, per això, és imprescindible portar una comptabilitat adequada.