Consulta vinculant en relació amb l’aplicació de les disposicions transitòries previstes a la normativa
Consulta
ANTECEDENTS
Consultant: Sra. A.
1. ANTECEDENTS
Consulta:
Consulta fiscal en referència a la no subjecció a l’Impost sobre la Inversió Estrangera Immobiliària al Principat d’Andorra, relativa a dissolucions de condominis conformats per immobles amb adjudicacions amb compensació, quan l’acord de voluntats és anterior al 5 de setembre de 2023.
Normativa:
Llei 3/2024, de l’1 de febrer, de l’impost sobre la inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra (d’ara en endavant, “LIIEI”).
Decret 76/2024, del 28-2-2024, pel qual s’aprova el Reglament de l’impost sobre la inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra (d’ara en endavant, “Reglament”).
Manifestacions prèvies:
D’acord amb els requisits establerts a l’article 65 de la Llei 21/2014, de 16 d’octubre, de Bases de l’Ordenament Tributari, desenvolupats a l’article 25 del Decret de l’11 de febrer de 2015, pel qual s’aprova el Reglament d’aplicació dels Tributs, manifesta expressament:
a) Que, en el moment en què es presenta aquest escrit, no s’està tramitant cap procediment ni recurs administratiu relacionat amb el règim, classificació o qualificació tributària que correspongui al cas planteja en aquesta consulta.
b) Que la consulta que presento es refereix al període impositiu 2024 i següents.
2. DESCRIPCIÓ DELS FETS
La senyora A (d’ara endavant, “la consultant”) és nacional i resident fiscal a Espanya fins al moment de la presentació d’aquesta Consulta Vinculant, sense que sigui titular de cap tipus d’autorització d’immigració emesa per part del Govern del Principat d’Andorra.
A l’any 1991, davant notari del Principat d’Andorra, el matrimoni format pel pare i la mare de la consultant, casats en règim de separació de béns, van adquirir en règim de proindivís i a parts iguals un immoble (immoble 1) a Andorra. Aquesta adquisició també incloïa una plaça d’aparcament i un traster.
Posteriorment, a l’any 2005, davant notari del Principat d’Andorra, la consultant i la seva germana, van adquirir, en règim de proindivís i a parts iguals, un immoble a Andorra (Immoble 2). Igual que l’anterior, aquesta unitat incloïa una plaça d’aparcament i un traster.
L’any 2016, va morir la mare de la consultant i, en conseqüència, a l’any 2016, les seves filles, la consultant i la seva germana, van acceptar l’herència de la seva mare davant notari espanyol. Com a resultat d’aquesta herència, la consultant i la seva germana van adquirir el 25% de la propietat de l’Immoble 1. Tanmateix, cal destacar que aquesta acceptació d’herència es va fer de manera exclusiva en territori espanyol, sense que a data de la present Consulta Vinculant s’hagi ratificat aquesta acceptació d’herència al Principat d’Andorra.
A l’any 2019, després de la mort del pare de la consultant, les germanes van acceptar l’herència del seu pare davant notari espanyol. En morir el pare, que havia adquirit l’immoble juntament amb la seva esposa en règim de separació de béns, la consultant i la seva germana van adquirir cadascuna un 25% addicional de l’Immoble 1. D’aquesta manera, la propietat d’aquest immoble va quedar repartida al 50% entre les dues germanes, de manera proindivisa i a parts iguals, passant a formar part aquest Immoble 1 de la comunitat de béns titularitat de les dues germanes.
A l’any 2022, sent copropietàries proindivís al 50% de diferents unitats immobiliàries, entre les quals es trobava l’Immoble 1, la consultant i la seva germana van decidir dissoldre el condomini i adjudicar-se els immobles, formalitzant aquesta operació a Espanya, davant notari espanyol. A l’escriptura corresponent es va reflectir que el títol de propietat de l’immoble tenia el seu origen en un 50% per herència de la mare i un 50% per herència del pare. Com a resultat de la dissolució de la comunitat de béns existent entre les dues germanes, la consultant va adquirir la titularitat completa de l’Immoble 1. Donat que els immobles adjudicats a la consultant constituïen un valor inferior als assignats a la seva germana, la consultant va percebre una compensació satisfeta per la seva germana. Aquesta operació de dissolució del condomini no ha estat ratificada davant cap notari del Principat d’Andorra.
Al llarg d’aquests processos, la consultant i la seva germana, van passar de ser copropietàries al 50% de diverses unitats immobiliàries ubicades en territori andorrà a ser propietàries exclusives de diferents immobles, realitzant les compensacions econòmiques necessàries per equilibrar el valor de les adjudicacions. És rellevant remarcar que totes les escriptures d’acceptació d’herència i dissolució de condomini es van realitzar davant notaris espanyols i que, en alguns casos, la titularitat registral a Andorra no va ser actualitzada després de l’execució d’aquestes operacions.
3.INTERPRETACIÓ FISCAL DE LA QÜESTIÓ PLANTEJADA
L’Impost sobre la Inversió Estrangera Immobiliària (d’ara en endavant, “IIEI”) és un impost de naturalesa indirecta que grava la inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra. En concret, l’IIEI es tracta d’un gravamen progressiu en funció del nombre d’unitats immobiliàries que posseeixen les persones físiques i jurídiques no residents al Principat d’Andorra (des de la data d’entrada en vigor da la LIIEI) que realitzin la inversió estrangera immobiliària.
Així mateix, la LIIEI inclou, mitjançant disposicions finals, modificacions a la Llei 10/2012, del 21 de juny, d’Inversió Estrangera al Principat d’Andorra (en endavant, “LIE”) per tal de redefinir el concepte d’inversió estrangera, amb la finalitat d’incorporar-hi nous subjectes que esdevenen, alhora, subjectes obligats de l’IIEI.
L’article 1 de la LIE entén que “[...] es consideren inversions estrangeres al Principat d’Andorra les adquisicions, per qualsevol títol de béns situats al Principat per part de: a) persones físiques no residents al Principat d’Andorra. [...]”
Segons aquesta definició, la Consultant tindria la consideració d’inversora estrangera d’acord amb la LIIEI.
Per altra banda, l’article 13 de la LIE defineix la inversió en immobles “[...] les inversions que es vulguin efectuar mitjançant l’adquisició de la propietat i altres drets reals sobre immobles, la promoció urbanística o immobiliària i de les concessions administratives que suposin un ús privatiu de béns immobles situats al territori del Principat d’Andorra [...]”.
Així mateix, l’article 14.1 de la LIE preveu que estan subjectes a autorització prèvia del ministeri competent en matèria d’inversió estrangera “[...] les inversions en immobles que vulguin efectuar les persones, físiques o jurídiques, enumerades a l’article 1.1 a), b), d), e) i f)”.
En conseqüència, la consultant, haurà de sol·licitar una autorització d’inversió estrangera per tal de poder ratificar l’adquisició d’ambdós immobles davant d’un Notari del Principat d’Andorra.
En aquest mateix sentit, l’article 5 de la LIIEI determina els obligats tributaris de l’IIEI, entre els quals, es preveuen els següents quan obtinguin una autorització d’inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra:
“[...] a) Persones físiques no residents al Principat d’Andorra. [...]”
En conseqüència, la consultant entén que seria considerada obligada tributària de l’IIEI per l’adquisició d’ambdós immobles.
Tanmateix, la Disposició transitòria primera de la LIIEI, titulada “Sol·licituds d’inversió estrangera immobiliària presentades abans de l’entrada en vigor de la Llei 16/2023 Llei 16/2023, del 7 de setembre, de suspensió transitòria de la inversió estrangera en immobles al Principat d’Andorra” preveu el següent literal “[...] 2. Els titulars d’inversions estrangeres en immobles que acreditin fefaentment que abans del 5 de setembre del 2023 hi havia un acord de voluntats en relació amb la compravenda d’un immoble, el qual portava associat una transacció econòmica materialitzada amb anterioritat a aquesta data, extrems que cal acreditar de forma fefaent, no estan subjectes a la Llei de l’impost sobre la inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra. Tampoc estan subjecte a la present Llei els residents que acreditin fefaentment que abans del 5 de setembre del 2023 hi havia un acord de voluntats en relació amb la compravenda d’un immoble, el qual portava associat una transacció econòmica materialitzada amb anterioritat a aquesta data, extrems que cal acreditar de forma fefaent [...]”.
Pel cas concret, val a dir que:
(i) Existeix un acord de voluntats previ al 5 de setembre de 2023.
Le dissolucions dels condominis i les adjudicacions dels immobles es van formalitzar en dates anteriors al 5 de setembre de 2023:
- Immoble 1: dissolució del condomini i adjudicació a la consultant a l’any 2022.
- Immoble 2: dissolució del condomini i adjudicació a la consultant a l’any 2022.
(ii) Transacció econòmica materialitzada amb anterioritat al 5 de setembre de 2023.
En ambdues dissolucions de condomini es van realitzar compensacions econòmiques entre les germanes per equilibrar el repartiment dels immobles:
- Immoble 1: la germana de la consultant va abonar una quantitat econòmica a la consultant.
- Immoble 2: la consultant va abonar una quantitat econòmica a la seva germana.
(iii) Acreditació fefaent.
Les dissolucions dels condominis i les adjudicacions es van realitzar davant notari espanyol, en escriptures públiques, la qual cosa acredita fefaentment l’acord de voluntats i la transacció econòmica associada.
En conseqüència, entén la consultant que les adjudicacions dels immobles derivades de les dissolucions de condomini, executades davant notari espanyol durant l’exercici 2022 (això és, abans del 5 de setembre de 2023), no quedarien subjectes a l’IIEI.
QÜESTIÓ PLANTEJADA
D’acord amb la descripció dels fets i la interpretació fiscal realitzada, es sol·licita la confirmació del següent:
1. Confirmació de la no subjecció a l’Impost sobre la Inversió Estrangera Immobiliària (IIEI) de les adjudicacions de la propietat dels Immobles 1 i 2, derivades de les dissolucions dels condominis realitzades entre la consultant i la seva germana, en aplicació de la Disposició Transitòria Primera de la LIIEI, ja que l’acord de voluntats i transacció econòmica es van materialitzar amb anterioritat al 5 de setembre de 2023.
2. Confirmació de que les dissolucions dels condominis i les adjudicacions realitzades a Espanya abans de l’entrada en vigor de la LIIEI impliquen que l’acord de voluntats és previ a l’impost i, per tant, que aquestes operacions no estan subjectes al IIEI.
3. Confirmació que l’acreditació fefaent dels extrems esmentats (acord de voluntats i transacció econòmica materialitzada) mitjançant l’aportació de les escriptures públiques notarials és suficient per justificar la no subjecció al IIEI.
Resposta
En relació amb les qüestions exposades en la vostra consulta tributària escrita sobre l’aplicació de l’impost sobre la inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra, en primer lloc cal fer una referència especial al deure d’informació per part de l’Administració tributària previst a l’article 64 de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari:
“Article 64. Deure d’informació i assistència als obligats tributaris
1. L’Administració té l’obligació d’informar i assistir els obligats tributaris en relació amb els seus drets i les seves obligacions.”
Altrament, en relació amb les consultes tributàries escrites, la mateixa Llei, a l’article 65, als apartats 1, 2 i 3, disposa el següent:
“
Article 65. Consultes tributàries escrites
1. Els obligats tributaris tenen dret a formular consultes escrites a l’Administració tributària. El contingut mínim de la consulta és:
a) Dades identificadores del consultant.
b) Antecedents i circumstàncies detallades del cas.
c) Dubtes que origina en matèria tributària i períodes en què en seria aplicable.
2. A més dels obligats tributaris, estan legitimats per presentar consultes les associacions que agrupin col·lectius que representin persones físiques o jurídiques, els col·legis professionals, les cambres oficials i les organitzacions patronals o sindicals, en relació a qüestions que afectin una pluralitat dels seus membres o associats.
3. L’Administració tributària arxivarà sense donar resposta aquelles consultes que no compleixin amb els requisits contemplats en aquest article.
[...]”
La consultant exposa diverses qüestions tributàries relacionades amb les obligacions tributàries com a conseqüència de l’adquisició d’uns determinats béns immobles i que repercuteixen en la mateixa consultant i sobre una altra persona. D’acord amb els preceptes esmentats, la consultant no està legitimada per efectuar consultes tributàries sobre obligacions tributàries d’aquesta altra persona. En conseqüència, aquesta resposta es limita exclusivament a les obligacions tributàries a l’efecte de l’impost sobre la inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra de la mateixa consultant.
Respecte a la qüestió relativa a la subjecció o no a l’impost de les adjudicacions dels béns immobles ubicats en territori andorrà que s’elevaran a públic davant un notari andorrà en l’actualitat a nom de la consultant, en relació amb el fet generador de l’impost, la Llei 3/2024, de l’1 de febrer, de l’impost sobre la inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra, a l’article 3, disposa el següent:
“
Article 3. Fet generador
Constitueix el fet generador de l’impost la inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra d’acord amb la
llei reguladora de la inversió estrangera al Principat d’Andorra i les especificitats que es preveuen en la present Llei, amb la finalitat de destinar dita inversió a l’adquisició d’immobles o altres drets reals ‒amb exclusió dels drets reals de garantia‒, concessions, participació en societats o altres persones jurídiques que disposin de drets sobre aquests immobles; o a la promoció urbanística o immobiliària. Als efectes d’aquest impost el concepte d’inversió estrangera immobiliària inclou qualsevol de les activitats descrites anteriorment.”
Quant a l’entrada en vigor de l’impost, la mateixa Llei, a la disposició final novena, estableix el següent:
“Disposició final novena. Entrada en vigor
Aquesta Llei entra en vigor l’endemà de ser publicada en el Butlletí Oficial del Principat d’Andorra.”
Per la seva banda, la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari, en referència a l’aplicació de les normes tributàries, a l’article 9, disposa el següent:
“Article 9. Àmbit temporal
1. Les normes tributàries entren en vigor d’acord amb allò que es disposi amb caràcter general per a la vigència de les normes, si en les lleis respectives de cada tribut no es disposa altrament.
2. Les normes tributàries no tenen efecte retroactiu. S’apliquen als tributs que no tenen període impositiu meritat a partir de la seva entrada en vigor, i a la resta de tributs a partir del principi del període impositiu que s’iniciï un cop hagin entrat en vigor.
No obstant això, les normes que regulen el règim d’infraccions i sancions tributàries i el règim dels recàrrecs només tenen efectes retroactius respecte dels actes que no siguin ferms quan la seva aplicació resulti més favorable per a la persona o entitat interessada.”
Segons l’àmbit temporal previst a la norma, l’impost sobre la inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra s’aplicarà a partir de la data en què entri en vigor, això és, el 29 de febrer del 2024, tal com es desprèn de la disposició final novena. En el cas en qüestió, tenint en compte que l’adquisició dels béns immobles s’elevaran a públic davant un notari andorrà una vegada en vigor l’impost, es produeix el fet generador de l’impost.
Pel que fa a la possibilitat que aquestes operacions es tractin com a no subjectes a l’empara de l’apartat 2 de la disposició transitòria primera:
“
Disposició transitòria primera
[...]
2. Els titulars d’inversions estrangeres en immobles que acreditin fefaentment que abans del 5 de setembre del 2023 hi havia un acord de voluntats en relació amb la compravenda d’un immoble, el qual portava associat una transacció econòmica materialitzada amb anterioritat a aquesta data, extrems que cal acreditar de forma fefaent, no estan subjectes a la
Llei de l’impost sobre la inversió estrangera immobiliària al Principat d’Andorra. Tampoc estan subjecte a la present Llei els residents que acreditin fefaentment que abans del 5 de setembre del 2023 hi havia un acord de voluntats en relació amb la compravenda d’un immoble, el qual portava associat una transacció econòmica materialitzada amb anterioritat a aquesta data, extrems que cal acreditar de forma fefaent.”
A efectes tributaris, les adjudicacions dels béns immobles a favor de la consultant s’entendran fetes en el moment en què aquestes operacions constin en escriptura pública autoritzada per un notari andorrà. Tanmateix, en el cas exposat queda degudament acreditat que abans del 5 de setembre del 2023 hi havia un acord de voluntats per adquirir els immobles que portava associat una transacció econòmica materialitzada amb anterioritat a aquesta data i, consegüentment, serà aplicable aquesta disposició.
L’acreditació del compliment de la circumstancia prevista a la disposició transitòria primera s’ha de fer davant el Registre d’Inversions Estrangeres, òrgan de l’Administració encarregat del desplegament de les funcions registrals establertes a la Llei 10/2012, del 21 de juny, d’inversió estrangera al Principat d’Andorra.