Comunicat
Destinataris: Aquest comunicat tècnic va destinat a les persones físiques, jurídiques i entitats que satisfacin o abonin rendes gravades per l’impost sobre la renda de les persones físiques i que estan obligades a practicar retenció i ingrés a compte, així com als obligats tributaris de l’impost esmentat.
Normativa: Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques (en endavant, l’IRPF); Reglament del 23 de juliol del 2014 d’aplicació de la Llei 5/2014, de l’IRPF; Llei 17/2008, del 3 d’octubre, de la seguretat social, i Decret del 27 de maig del 2015 pel qual s’aprova el Reglament del procediment de cotització i recaptació de la seguretat social.
1. Objecte d’aquest comunicat tècnic
Establir i fer públics els criteris que aplica l’Administració tributària en matèria de valoració de les rendes en espècie.
2. Regulació legal
La Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’IRPF regula les regles especials de valoració a la secció sisena del capítol quart.
L’article 28 es refereix al valor normal de mercat com a norma d’aplicació general entre persones vinculades:
“Article 28. Valoració de les operacions
La valoració de les operacions entre els obligats tributaris subjectes a aquest impost i altres persones físiques o entitats vinculades es realitza pel seu valor normal de mercat, en els termes que preveu la Llei de l’impost sobre societats.”
Pel que fa a les rendes en espècie, són definides a l’article 29 de la Llei en els termes següents:
“
Article 29. Rendes en espècie
1. Es consideren rendes en espècie la utilització, consum o obtenció, per a fins particulars, de béns, drets o serveis de forma gratuïta o per preu inferior al normal de mercat, encara que no suposi una despesa real per a qui les concedeix.
2. No es consideren rendiments del treball en espècie:
a) Els lliuraments als empleats de productes a preus rebaixats que es realitzin en menjadors d’empresa o economats.
b) Les primes o quotes satisfetes a entitats asseguradores en virtut de contracte d’assegurança d’accident laboral o de responsabilitat civil del treballador.
c) La prestació del servei d’educació per centres educatius autoritzats als fills dels seus empleats.”
Tot i que, amb caràcter general, les rendes en espècie es valoren pel seu valor normal en el mercat, es considera necessari establir i fer públics els criteris que aplica l’Administració tributària en aquesta matèria, amb la finalitat de garantir la seguretat jurídica de les persones i entitats que han de practicar retenció i ingrés a compte i dels obligats tributaris de l’IRPF. En aquest sentit s’ha tingut en compte l’aproximació dels criteris de valoració fiscal d’aquest tipus de rendes amb els que estan previstos en matèria de cotitzacions a la seguretat social, en particular pel que fa a la base de cotització de les persones assalariades, atesa la liquidació conjunta de les retencions i dels ingressos a compte de l’IRPF i de les cotitzacions socials.
3. Criteris de valoració
Es detallen a continuació un conjunt de rendes del treball satisfetes en espècie i la forma de valoració.
3.1. Utilització d’habitatge cedit pel pagador
3.1.1. L’habitatge és propietat del pagador
Es considera renda en espècie el 3 per cent del major dels valors següents:
- El comprovat per l’Administració a efectes d’altres tributs.
- El preu, contraprestació o valor d’adquisició.
- El valor a efectes estadístics, que quedi acreditat com a valor normal de mercat.
3.1.2. L’habitatge no és propietat del pagador
Té la consideració de renda en espècie el cost per al pagador, incloses les despeses addicionals al seu càrrec, com poden ser tributs i subministraments, entre d’altres.
3.2. Lliurament o utilització de vehicles automòbils
3.2.1. Lliurament
Es considera renda en espècie el cost d’adquisició per al pagador, inclosos els tributs indirectes i altres quantitats satisfetes.
3.2.2. Utilització
Si el vehicle és propietat del pagador, es valorarà pel 20% anual del cost, segons el que es determina a l’apartat 3.2.1. Si no és propietat de l’empresa, es valorarà pel preu anual que satisfaci el pagador al propietari del vehicle per la seva cessió.
3.3. Dietes i despeses de viatge
Atès que, segons l’article 12, apartat 1, lletra d, de la Llei de l’IRPF, tenen la consideració de rendes íntegres del treball les dietes i despeses de viatge quan estiguin sotmeses a l’obligació de cotització d’acord amb la normativa reguladora de la Caixa Andorrana de Seguretat Social, no es computen les dietes i despeses de viatge tal com estan regulades a l’article 18 del Decret de 27 de maig del 2015 pel qual s’aprova el Reglament del procediment de cotització i de recaptació de la seguretat social:
“
Article 18. Base de cotització de les persones assalariades
[…]
2. No es computen en la base de cotització les quantitats següents:
[…]
c Les dietes i les despeses de viatge, tal com queden definides als apartats 3 i 4 d’aquest article.
[…]
3. Es consideren “dietes” les assignacions extraordinàries que l’empresa paga al seu empleat per compensar les despeses de manutenció en restaurants o establiments similars efectivament suportades per aquest empleat quan, per raó d’una circumstància no habitual i de caràcter puntual relacionada amb el treball, s’hagi desplaçat lluny del seu lloc habitual de treball i de residència durant les hores en què, habitualment, té la pausa per prendre algun dels tres àpats principals.
També es consideren “dietes” les assignacions extraordinàries que l’empresa paga al seu empleat per compensar les despeses d’estada en hotels o establiments similars efectivament suportades per aquest empleat quan, per raó d’una circumstància no habitual i de caràcter puntual relacionada amb el treball, hagi pernoctat fora del Principat.
4. Es consideren “despeses de viatge” les assignacions extraordinàries que l’empresa paga al seu empleat per compensar les despeses de locomoció efectivament suportades per aquest empleat quan es desplaça fora del seu lloc de treball habitual per realitzar la prestació de treball en un lloc diferent. Aquestes despeses es calculen en la forma següent:
a) Quan l’empleat utilitzi mitjans de transport públic, l’import de la despesa que es justifiqui mitjançant factura o document equivalent.
b) Quan l’empleat utilitzi el seu propi vehicle, la suma de 0,31 euros per quilòmetre, més l’import de la despesa de peatges i aparcaments que justifiqui documentalment.
5. Els pagaments per dietes i per despeses de viatge que no compleixin els requisits dels apartats 3 i 4 precedents integren la base de cotització per tot el seu import real.”
En conseqüència i d’acord amb els criteris anteriors, els pagaments per dietes i per despeses de viatge que no compleixin els requisits dels apartats 3 i 4 de l’article 18 del Decret de 27 de maig de 2015, constitueixen rendes en espècie pel seu import real.
3.4. Cas particular dels “esportistes remunerats”
D’acord amb l’article 20 del Reglament del procediment de cotització i de recaptació de la seguretat social, es consideren “esportistes remunerats” els practicants d’un esport, els entrenadors esportius i els auxiliars dels entrenadors que reben un salari o una altra remuneració d’una entitat esportiva, tal com queden definides a la Llei de l’esport.
La renda del treball que perceben està constituïda per la seva remuneració global, incloses les prestacions en espècie com ara alimentació, allotjament, posada a disposició d’un vehicle per a ús propi i qualsevol altra remuneració.
No es computen els premis en espècie que l’organitzador d’una competició esportiva lliuri als esportistes per raó del resultat obtingut o de la seva participació en tornejos i altres proves. Tampoc tenen la consideració de renda en espècie el material esportiu i l’equipament que es faciliti gratuïtament als esportistes i que estigui destinat a la pràctica de l’esport.
3.5. Consideracions sobre les propines i les liberalitats
Segons les lletres a i b de l’apartat 2 de l’article 18 del Reglament del procediment de cotització i de recaptació de la seguretat social:
“
Article 18. Base de cotització de les persones assalariades
[…]
2. No es computen en la base de cotització les quantitats següents:
a) Les propines o les gratificacions dels clients.
b Les liberalitats de les empreses. […]”
Atès que no tenen la consideració de salari, les propines o gratificacions dels clients de l’empresa als treballadors no són rendes íntegres del treball.
Les liberalitats de l’empresa tampoc tenen la consideració de salari d’acord amb l’apartat 1 de l’article 76 de la Llei 35/2008, del 18 de desembre, del Codi de relacions laborals, que determina en l’article 86 el següent:
“Article 86. Liberalitats de l’empresa
Ocasionalment i excepcionalment l’empresa pot gratificar la persona treballadora de manera unilateral i voluntària.
A manca de prova del caràcter ocasional, voluntari i deslligat de les obligacions retributives, legals, convencionals o unilaterals consolidades, la gratificació es considera retribució complementària i forma part del salari global.”
En conseqüència, perquè la liberalitat no constitueixi renda en espècie, a més del seu lliurament voluntari, ha de tenir caràcter ocasional i excepcional. En cas contrari es tracta d’una remuneració com a contraprestació dels serveis de l’empleat.
En aquest sentit no constitueixen rendes en espècie determinats regals o premis per antiguitat o jubilació, excepte que siguin obligatoris segons la normativa laboral. En canvi, sí que constitueix una retribució en espècie el lliurament periòdic de paneres de Nadal als treballadors.
3.6. Pensió alimentària i allotjament proveït per l’empresa
A tenor de l’article 80 de la Llei 35/2008, del 18 de desembre, del Codi de relacions laborals:
“Article 80. Salaris en efectiu i en espècie
La pensió alimentària i l’allotjament proveït per l’empresa formen part del salari.
[…]
El salari en espècie forma part del salari a l’hora de calcular altres aspectes retributius.”
Per tant, la pensió alimentària i l’allotjament proveït per l’empresa constitueixen retribució en espècie en el cas que no siguin satisfets de forma dinerària.
El Decret del 28 de gener del 2009 de tarifes de responsabilitat de la Caixa Andorrana de Seguretat Social per a l’any 2009 estableix a l’article 2 els imports de la pensió alimentària i de l’allotjament que estan vigents en l’actualitat:
Període |
Pensió alimentària |
Allotjament |
Total període |
| Dia |
2,40 euros |
1,98 euros |
6,78 euros |
| Setmana |
(per àpat) |
11,04 euros |
40,17 euros |
| Mes |
|
46,40 euros |
171,26 euros |
A aquest efecte s’ha de precisar el que s’entén per pensió alimentària i allotjament proveït per l’empresa, a fi de distingir aquest últim de l’habitatge cedit pel pagador a què es refereix el punt 3.1 d’aquest comunicat. La pensió alimentària i l’allotjament proveït per l’empresa és aquell que es fa en el lloc en què la persona desenvolupa la seva activitat laboral, com és el cas dels treballadors en el sector de l’hostaleria.
3.7. Lliurament de béns, drets o serveis fabricats o comercialitzats per l’empresa
Es planteja la valoració quan la renda del treball en espècie és satisfeta per empreses que tenen com a objecte habitual la realització d’activitats que donen lloc al rendiment en espècie (per exemple, venda o subministrament als treballadors d’articles, drets o serveis produïts o comercialitzats pel pagador).
En aquest cas la valoració no pot ser inferior al preu ofert al públic del bé, dret o servei de què es tracti, amb la deducció dels descomptes ordinaris o comuns.
3.8. Préstecs dineraris als empleats
Quan es concedeixen préstecs amb tipus d’interès inferiors al legal del diner, es considera renda en espècie la diferència entre l’interès pagat i l’interès legal del diner vigent.
3.9. Contractes d’assegurança a favor dels treballadors
Té la consideració de renda en espècie l’import de les primes o quotes satisfetes en virtut de contracte d’assegurança, inclosos els tributs que gravin l’assegurança, sens perjudici de l’exempció establerta a la lletra b de l’apartat 2 de l’article 29 de la Llei de l’IRPF.
3.10. Contribucions o aportacions satisfetes pels empresaris a plans de pensions i altres instruments de previsió social
Es valoren pel seu import les contribucions o aportacions satisfetes pels empresaris a plans de pensions i altres instruments de previsió social, d’acord amb el que es preveu a la lletra h de l’apartat 1 de l’article 12 de la Llei de l’IRPF.
En aquest cas la normativa fiscal difereix de les disposicions en matèria de seguretat social, perquè no es computa en la base de cotització la participació per part de l’empresa en el finançament d’un pla complementari de jubilació públic o privat de la persona assalariada article 98.2 del text consolidat de la Llei 17/2008, del 3 d’octubre, de la seguretat social, i article 18.2.d del Decret del 27 de maig del 2015 pel qual s’aprova el Reglament del procediment de cotització i de recaptació de la seguretat social).
4. Còmput de l’ingrés a compte sobre les rendes en espècie
Finalment, s’ha d’indicar que a la valoració que resulta de les rendes en espècie, d’acord amb les consideracions dels punts anteriors, s’hi ha d’afegir l’ingrés a compte practicat pel retenidor, excepte que el seu import hagi estat repercutit al perceptor de la renda.
S’exceptua de l’addició de l’ingrés a compte el supòsit de les contribucions o aportacions satisfetes pels empresaris a plans de pensions i altres instruments de previsió social, perquè la renda en espècie que integra l’empleat com a renda del treball pot quedar compensada per la reducció en la base de tributació general de la seva imposició personal.
Cosa que es fa pública per a coneixement general.
Andorra la Vella, 22 de setembre del 2017
Jordi Cinca Mateos
Ministre de Finances